Sentencia nº 268-2010 de Corte Suprema de Justicia - Contencioso-Administrativo de 4 de Enero de 2012
| Número de sentencia | 268-2010 |
| Fecha | 04 Enero 2012 |
04/01/2012 CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
268-2010
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL. Guatemala, cuatro de enero de dos mil doce.
Para dictar sentencia, se tiene a la vista el recurso de casación interpuesto por FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANÓNIMA, a través de J.L.A.S., en su calidad de mandatario especial judicial con representación, contra la sentencia dictada el cinco de mayo del dos mil ocho, por
la S. Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del proceso número trescientos ochenta y cuatro guión dos mil cinco (384-2005), a cargo del oficial segundo, promovido por la entidad casacionista contra
la Superintendencia
de Administración Tributaria.
ANTECEDENTES
-I-
Del expediente administrativo
A)
La Superintendencia
de Administración Tributaria, mediante nombramiento dos mil tres guión cinco guión mil cincuenta y nueve (2003-5-1059) del dieciséis de septiembre de dos mil tres, nombró auditores a efecto de que verificaran el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias del contribuyente Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima.
B)
La Superintendencia
de Administración Tributaria por medio de informe número INF guión CCE guión DF guión ciento noventa y seis guión dos mil cuatro (INF-CCE-DF-196-2004) suministrado por los auditores, concluyó realizar ajustes determinados conforme la auditoria practicada, por el período impositivo del 1 de enero al 31 de diciembre de 2001.
C)
La Superintendencia
de Administración Tributaria, confirió al contribuyente audiencia por treinta días hábiles para que manifestara la conformidad o inconformidad con los ajustes formulados.
D) La entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima compareció en escrito del trece de agosto de dos mil cuatro a manifestar su inconformidad con los ajustes relacionados.
E)
La Superintendencia
de Administración Tributaria en resolución número CCE guión DR guión cero cero treinta y tres guión dos mil cinco (CCE-DR-0033-2005) del cuatro de febrero de dos mil cinco, resolvió: «1. CONFIRMAR al contribuyente FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANÓNIMA, los ajustes formulados a la renta imponible declarada del Impuesto Sobre
la Renta
correspondiente al período de imposición del 1 de enero al 31 de diciembre de 2001, por un total de UN MILLÓN SETECIENTOS CUARENTA Y OCHO MIL QUINIENTOS CUARENTA Y SIETE QUETZALES CON SESENTA CENTAVOS (Q.1,748,547.60), en concepto de costos y gastos no deducibles, así mismo, se CONFIRMA el ajuste formulado de CIENTO VEINTINUEVE MIL QUINIENTOS CINCUENTA Y TRES QUETZALES CON NOVENTA Y SIETE CENTAVOS (Q.129,553.97), en concepto de Impuesto Sobre
la Renta
no retenido ni enterado en las cajas fiscales derivado de intereses pagados a persona no domiciliada en Guatemala; los ajustes confirmados generan Impuesto Sobre
la Renta
a pagar de SEISCIENTOS SETENTA Y UN MIL SEISCIENTOS TRES QUETZALES CON SETENTA Y TRES CENTAVOS (Q.671,603.73) y multa de SEISCIENTOS SETENTA Y UN MIL SEISCIENTOS TRES QUETZALES CON SETENTA Y TRES CENTAVOS (Q.671,603.73), equivalente al cien por ciento (100%) del impuesto omitido más los intereses resarcitorios respectivos. CONFIRMAR el ajuste formulado al Impuesto Sobre Productos Financieros correspondiente a los periodos de febrero a diciembre de 2001, por NUEVE MILLONES DOSCIENTOS QUINCE MIL SETECIENTOS NOVENTA Y DOS QUETZALES CON CINCUENTA Y OCHO CENTAVOS (Q.9,215,792.58), en concepto de Impuesto sobre Productos Financieros no retenido ni enterado en cajas fiscales, derivado de intereses pagados y/o acreditados a personas domiciliadas en Guatemala; que generan Impuesto Sobre Productos Financieros a Pagar de NOVECIENTOS VEINTIÚN MIL QUINIENTOS SETENTA Y NUEVE QUETZALES CON VEINTICINCO CENTAVOS (Q.921,579.25) y multa de NOVECIENTOS VEINTIÚN MIL QUINIENTOS SETENTA Y NUEVE QUETZALES CON VEINTICINCO CENTAVOS (Q.921,579.25), equivalente al cien por ciento (100%) del impuesto omitido, más los intereses resarcitorios respectivos; según lo expuesto en la parte considerativa de la presente Resolución. 2. IMPONER al contribuyente referido, las multas en concepto de infracciones a los deberes formales por un total de DOS MIL QUETZALES EXACTOS (Q.2,000.00), por llevar o mantener los libros y registros contables en forma o lugar distintos de los que obligan el Código de Comercio y las leyes tributarias, y por no llevar al día los libros y registros contables a que obliga el Código de Comercio y las leyes tributarias específicas, a razón de UN MIL QUETZALES EXACTOS (Q.1,000.00), cada una, correspondientes al período de imposición de enero a diciembre de 2001; según lo expuesto en la parte considerativa de esta Resolución. 3. COBRAR al contribuyente referido, las cantidades siguientes: 3.1) SEISCIENTOS SETENTA Y UN MIL SEISCIENTOS TRES QUETZALES CON SETENTA Y TRES CENTAVOS (Q.671,603.73), en concepto de Impuesto Sobre
la Renta
, correspondiente al período de imposición de enero a diciembre de 2001. 3.2) NOVECIENTOS VEINTIÚN MIL QUINIENTOS SETENTA Y NUEVE QUETZALES CON VEINTICINCO CENTAVOS (Q.921,579.25), en concepto de Impuesto Sobre Productos Financieros, correspondiente a los períodos de febrero a diciembre de 2001. 3.3) UN MILLÓN QUINIENTOS NOVENTA Y TRES MIL CIENTO OCHENTA Y DOS QUETZALES CON NOVENTA Y OCHO CENTAVOS (Q.1,593,182.98), en concepto de multas por los impuestos omitidos. 3.4) DOS MIL QUETZALES EXACTOS (Q.2,000.00), en concepto de multas por infracciones a los deberes formales, monto que por este acto se le requiere al contribuyente, lo deberá ingresar en cualquier banco u otra entidad autorizada para el efecto».
F) La entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima mediante escrito del veintitrés de febrero de dos mil cinco, interpuso recurso de revocatoria contra la resolución antes relacionada.
G) El Directorio de
la Superintendencia
de Administración Tributaria, en resolución número setecientos treinta y uno guión dos mil cinco (731-2005), del uno de septiembre de dos mil cinco, resolvió: «I) DECLARA CON LUGAR PARCIALMENTE el recurso de revocatoria interpuesto por FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANÓNIMA, a través de su G. General y R. Legal, en contra de la resolución CCE-DR-0033-2005, de fecha 4 de febrero de 2005, emitida por
la Superintendencia
de Administración Tributaria; II) REVOCA PARCIALMENTE la resolución en cuanto a: A.2) Costos y gastos no deducibles, parcialmente por Q101,853.05; A.3) Costos y gastos no deducibles, por Q779,407.84; III) CONFIRMA PARCIALMENTE la resolución recurrida en cuanto a: A.1) Costos y gastos no deducibles, por Q214,500.00, por no estar respaldados con la documentación legal correspondiente; A.2) Costos y gastos no deducibles, parcialmente por Q652,786.71; A.4) Omisión de impuesto no retenido ni enterado, por Q129,553.97; B) IMPUESTO SOBRE PRODUCTOS FINANCIEROS, correspondientes a los períodos comprendidos de enero a diciembre de 2001, por Q9,215,792.58, por no haber retenido ni enterado el impuesto, derivado del pago o acreditamiento de intereses a personas domiciliadas en Guatemala. MULTAS por infracción a deberes formales, por Q.2,000.00; IV) CÓBRESE a la entidad contribuyente los siguientes montos: Q398,412.85 en concepto de Impuesto Sobre
la Renta
, más multa de Q398,412.85, equivalente al 100% del impuesto omitido. Q921,579.25 en concepto de Impuesto Sobre Productos Financieros, más multa de Q921,579.25, equivalente al 100% del Impuesto omitido; Q2,000.00 en concepto de multas por infracciones a deberes formales ».
-II-
Del proceso contencioso administrativo
A) La entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima promovió proceso contencioso administrativo contra
la Superintendencia
de Administración Tributaria, con el objeto de impugnar la resolución del Directorio antes relacionada. Solicitó que al resolver se declarara con lugar el proceso planteado y por lo tanto, se revoque parcialmente la resolución que dictó el Directorio de
la Superintendencia
de Administración Tributaria y se deje sin efecto los ajustes confirmados.
B)
La Superintendencia
de Administración Tributaria y
la Procuraduría General
de
la Nación
contestaron en sentido negativo la demanda.
C)
La S. Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en sentencia dictada el cinco de mayo de dos mil ocho, declaró: «I) SIN LUGAR la demanda promovida dentro del proceso contencioso administrativo por el Administrador Único y R. Legal de la entidad FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANÓNIMA, en contra de
la Superintendencia
de Administración Tributaria; II) Consecuentemente se CONFIRMA la resolución número setecientos treinta y uno guión dos mil cinco (731-2005), de fecha uno de septiembre de dos mil cinco, emitida por el Directorio de
la Superintendencia
de Administración Tributaria ».
D)
La Superintendencia
de Administración Tributaria y la entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima interpusieron contra la sentencia indicada, recursos de aclaración y por medio de auto del catorce de mayo de dos mil diez, se declaró: «I) SIN LUGAR el recurso de aclaración planteado por
la Superintendencia
de Administración Tributaria a través (sic) su representante legal acreditado en autos, en lo referente al punto concreto identificado en el inciso a) del CONSIDERANDO II de la presente resolución, por las razones consideradas; II) CON LUGAR el recurso de aclaración planteado por
la Superintendencia
de Administración Tributaria, en lo atinente al punto concreto identificado en el inciso b) del CONSIDERANDO II de la presente resolución, por las razones ya consideradas; III) CON LUGAR, el recurso de aclaración planteado por la entidad mercantil denominada FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANONIMA, en contra de la sentencia de fecha cinco de mayo del dos mil ocho, en cuanto a tener por aclarado en el apartado POR TANTO, que la demanda fue promovida por el G. General y R. Legal de la entidad FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANONIMA, y no como erróneamente se consignó ».
E) Contra la sentencia emitida, se interpuso el recurso de casación que ahora se resuelve.
RESUMEN DE
LA SENTENCIA RECURRIDA
La S. Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo para dictar sentencia, consideró entre otras cosas, lo siguiente:
« Del análisis del caso, en relación al primer ajuste formulado AL IMPUESTO SOBRE
LA RENTA
, durante el período indicado, sobre Costos y Gastos no deducibles por la cantidad de doscientos catorce mil quinientos quetzales (Q.214,500.00), este tribunal considera que se estableció que el contrato presentado no tiene relación con los gastos efectuados, siendo que el contrato es por arrendamiento de bien inmueble, tal y como se establece de la lectura, análisis e interpretación del mismo que obra a folios del trescientos sesenta y dos al trescientos setenta y no (362 al 371) del expediente administrativo, y los gastos efectuados son por servicios de software y hardware, consta en los folios del ochenta y cinco al noventa y siete y del trescientos setenta y ocho al trescientos ochenta, (85 al 97 y del 378 al 389) (sic) del expediente administrativo que la parte actora emitió cheques con talón donde se indica que el pago es por servicios de software y hardware, aunado a lo anterior, Banco de Exportación, Sociedad Anónima, emitió recibos por dichos servicios y no por arrendamiento de bien inmueble, documentos que se tienen como prueba en este proceso y que prueba en contra de la parte actora. Además incumplió con adjuntar las constancias de retención del Impuesto Sobre
la Renta
y sus respectivas declaraciones juradas mensuales por los pagos efectuados en relación al contrato de arrendamiento, requisito indispensable para que se acepte como gasto deducible, Se (sic) incumple en el caso de estudio con la documentación de soporte que para el efecto exigen los artículos 38 primer párrafo, 39 incisos a) y b) y 64 de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta. Por
lo que quedó plenamente acreditado que sus gastos fueron en concepto de servicios de software y hardware, y no por arrendamiento de bien inmueble. Aplicable al caso es lo señalado por el artículo 542 del Código de Comercio que indica: Los cheques con talón para recibo llevarán adherido un talón separable que deberá ser firmado por el titular al recibir el cheque y que servirá de comprobante del pago hecho, Así (sic) mismo el artículo 543 del referido cuerpo legal se refiere a los cheques causales indicando que deberán expresar el motivo del cheque y servirán de comprobante del pago hecho, cuando lleven el endoso del titular original. Por si esto fuera poco en el Estado de Resultados Analítico revisado en la auditoría practicada, se prueba que en las cuentas Arrendamientos, Inmuebles, Equipos Informáticos, R. y Mantenimiento de Equipo, no se registra ningún gasto por este concepto, por lo que el Estado Financiero presentado reflejó fielmente lo que registró contablemente la parte actora y por ende se prueba que no tuvo gastos reportados por el concepto ajustado; la certificación de su Contador, obrante a folio doscientos noventa y uno (291) del expediente administrativo citado y con la que también pretende la actora desvanecer el ajuste formulado, no está respaldada por los registros contables y documentación legal de soporte, en consecuencia el ajuste es procedente y debe confirmarse. ( ) Al efectuar el análisis correspondiente a este ajuste sobre Costos y Gastos no Deducibles del Impuesto Sobre
la Renta
por la cantidad de seiscientos cincuenta y dos mil setecientos ochenta y seis quetzales con setenta y un centavos (Q. 652,786.71), éste se formula porque se reportaron gastos no respaldados con la documentación legal correspondiente por quinientos veinticuatro mil quetzales (Q. 524,000.00). Obra en el expediente administrativo, del folio noventa al folio cien (90 al 100), que la parte actora los reportó como gastos generales y varios, sin demostrar documentalmente el origen de los mismos y contablemente no fueron demostrados, en consecuencia la autoridad tributaria amparándose en lo que para el efecto regula el artículo 39 inciso b) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
y el artículo 381 del Código de Comercio los confirmó. Estos gastos están integrados de la forma siguiente: Ciento setenta y cinco mil quetzales (Q.175,000.00) respaldados con recibo de cheque emitido a nombre de la entidad Banco de Exportación, Sociedad Anónima, y que corresponde a gastos generales; ciento cuarenta y nueve mil quetzales (Q.149,000.00) pagado a la entidad Banco de Exportación Sociedad, Anónima bajo el concepto de pago de gastos; y, doscientos mil quetzales (Q.200,000.00); registrados bajo el concepto de gastos generales varios, y según partida del treinta y uno de diciembre de dos mil uno, efectuado a lapicero, aprovisionó este como gastos por trasferencia pagada a la entidad Banco de Exportación, Sociedad Anónima, sin documentarlos legalmente. La fotocopia del cheque emitido a nombre de Banco de Exportación, Sociedad Anónima y el recibo emitido, acreditan fehacientemente que el mismo fue por el pago de gastos, resulta ilógico pretender demostrar mediante certificación emitida por el contador de la demandante, la cual obra a folio trescientos uno (301) del expediente administrativo, que son gastos relacionados con depósitos individuales a sus trabajadores, que obran a folios del trescientos ochenta y dos al cuatrocientos siete (382 al 407) del expediente citado, cuando en la auditoria practicada quedó demostrado que los gastos realizados corresponden a pagos de gastos al banco citado, consta ello en el Anexo al punto segundo del acta de actuaciones de auditores tributarios número CCE GUIÓN SF GUIÓN CIENTO SESENTA Y NUEVE GUIÓN DOS MIL CUATRO, de fecha quince de marzo de dos mil cuatro. Respecto de ajuste por la cantidad de treinta y nueve mil doscientos veintiocho quetzales con noventa centavos, esta S. considera que está debidamente acreditado que la parte actora no reverso los intereses provisionados registrados en sus cuentas, tal y como lo estableció la autoridad tributaria y consta en el folio ciento treinta (130) del expediente administrativo, la certificación de fecha seis de agosto de dos mil cuatro, expedida por el J. de departamento de Valores de FIGSA que sí realizó los extornos, no desvirtúa el ajuste formulado, al examinar los registros contables, específicamente la cuenta contable número setenta mil ciento uno punto cero seiscientos dos (70101.0602) denominada Pagares Financieros, evidencia que los gastos efectuados fueron razonables, con excepción del exceso reportado en el contrato número cuatrocientos treinta y cuatro (434) que obra a folio ciento cincuenta y ocho (158) del expediente administrativo indicado, en consecuencia se acredita plenamente que el ajuste formulado corresponde a un gasto reportado en exceso sin documentación de soporte por la demandante, y tampoco se refiere a cuentas incobrables como se pretende hacer valer y al no estar respaldado con documentación legal de soporte, el ajuste es procedente y debe confirmarse. c) AJUSTE POR
LA NO RETENCIÓN
DEL IMPUESTO SOBRE
LA RENTA POR
LA CANTIDAD DE
CIENTO VEINTINUEVE MIL QUINIENTOS CINCUENTA Y TRES QUETZALES CON NOVENTA Y SIETE CENTAVOS, POR PAGOS A WEST TRUST BANK Y/O WESTRUST BANK INTERNATIONAL ( ) A este respecto esta S. estima que quedó acreditado tanto en el expediente administrativo, como en esta instancia que Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, incumplió con la presentación de las constancias de retensión (sic) del Impuesto Sobre
la Renta
a cargo de personas individuales o jurídicas no domiciliadas en Guatemala, aplicado a rentas obtenidas de fuente guatemalteca, el cual tiene carácter de pago definitivo; por el pago de intereses derivado de inversiones en pagarés financieros del inversionista West Trust Bank y/o Westrust Bank International, el artículo 12 del Decreto 80-2000, del Congreso de
la República
de Guatemala en que se ampara la entidad demandante regula lo referente préstamos de entidades financieras y bancarias de primer orden debidamente registradas como tales en el país de origen, otorgados a entidades guatemaltecas. Hecho que no se acreditó legalmente, no se estableció que el pago o acreditamiento en cuenta de intereses por un millón doscientos noventa y cinco mil quinientos treinta y nueve quetzales con setenta y un centavos (Q. 1,295,539.71), se originó de una inversión que realizó la entidad West Trust Bank y/o Westrust Bank Internacional, y no un préstamo. Los documentos aportados como medios de prueba por la parte actora, especialmente la certificación que obra en el expediente administrativo, ya citada, obrante a folio trescientos diez (310) del expediente administrativo, son inconsistentes y contradictorios con los registros contables que la parte actora puso a la vista del auditor tributario, además de que quedó plenamente acreditado que la entidad actora Pagó (sic) intereses por inversión garantizados con certibonos, según contrato número tres mil ochocientos setenta y cuatro (3874) y los respectivos certificados de custodia números sesenta mil sesenta y nueve y sesenta mil setenta y tres (60069 y 60073) y como ya se expresó no presentó las constancias de retención del Impuesto Sobre
la Renta
del diez por ciento (10%) a cargo de personas no domiciliadas en Guatemala, por lo que de acuerdo a la prueba documental aportada por la parte actora y lo operado en sus registros contables, como consta en los folios ciento cincuenta y siete y, ciento ochenta y seis (157 y 186) del expediente administrativo, el ajuste es consistente técnica y legalmente, ello de conformidad con lo establecido en el artículo 45 literal a) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, Aunado (sic) a lo anterior todo documento que un aparte presente como prueba, siempre probará en su contra, y que los libros de contabilidad y de comercio hacen prueba contra su autor, al tenor de lo regulado en el último párrafo del artículo 177 y primer párrafo del artículo 189; ambos del Código Procesal Civil y Mercantil y que de conformidad con el artículo 381 del Código de Comercio toda operación contable debe estar debidamente comprobada con documentos fehacientes, que llenen los requisitos legales, en consecuencia el ajuste es procedente y debe confirmarse. d) AJUSTE AL IMPUESTO SOBRE PRODUCTOS FINANCIEROS POR
LA CANTIDAD DE
NOVECIENTOS VEINTIUN MIL QUINIENTOS SETENTA Y NUEVE QUETZALES CON VEINTICINCO CENTAVOS (Q.921,579.25) ( ) Al analizar este ajuste, formulado por no haberse retenido ni enterado el impuesto, derivado del pago o acreditamiento de intereses a personas domiciliadas en Guatemala, tal y como consta en el expediente administrativo, a folios doscientos trece (213), ciento cincuenta y siete (157); y, ciento cincuenta y ocho (158), y que dichos pagos se encuentran registrados en el L.M. General y en el Balance de Saldos Analíticos, como consta en los folios treinta y seis; y, ciento cincuenta y cinco (36 y 155) del expediente referido, se acredito que pagos intereses mensuales a las entidades inversionistas F. de Occidente, Valores de Centroamérica, Sociedad Anónima, F. de Inversión de Seguros de Occidente y Mercado de Transacciones, Sociedad Anónima; estableciéndose que la entidad actora no acreditó legalmente la celebración de un contrato de reporto, mediante el cual transmitiera la propiedad de los títulos valores, como lo señaló el (sic) evacuar la audiencia conferida por la administración tributaria. El artículo 1 de
la Ley
del Impuesto Sobre Productos Financieros, según párrafo (sic) estipula que: ( ) para los efectos de esta ley, los diferenciales entre el precio de compra y el valor a que se redimen los títulos valores, con cupón o tasa cero se consideran intereses. Se establece claramente que el diferencial resultante se trata de intereses, aunque dicho diferencial no sea nominado expresamente como tal; en virtud que la ley le confiere el carácter de intereses al diferencial resultante de la compra y venta de los títulos valores que amparan contratos entre ellos el de reporto. La parte actora repostó el pago o acreditamiento de intereses a personas domiciliadas en Guatemala, conforme las integraciones mensuales de intereses pagados a dichas personas, como se acreditó con los documentos que la parte actora exhibió al auditor responsable de la auditoria practicada, tales operaciones se encuentran respaldadas con certificados de custodia emitidos por la parte actora, los cuales constan en el expediente administrativo que consta en autos, quedando demostrado que la parte actora pago intereses a personas domiciliadas en el país, la certificación obrante a folio trescientos once (311) del expediente administrativo, ya citado, no desvirtúa el ajuste formulado, de conformidad con lo regulado en los artículos 177 y 189 del Código Procesal Civil y Mercantil y 381 del Código de Comercio, citados en las partes conducentes para el efecto, y lo que para el efecto preceptúan, en su orden, el artículo 1 de
la Ley
del Impuesto Sobre Productos Financieros, en relación al hecho generador del mismo, y el artículo 16 del código Tributario que define el mismo, es decir el hecho generador; en consecuencia es procedente el ajuste formulado por la administración tributaria y debe confirmarse. En cuanto a la multa por dos mil quetzales (Q.2,000.00) por infracción a los deberes formales, se estableció fehacientemente que la parte actora infringió lo estipulado en los artículos 46 de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
y 94 numeral 8 del Código Tributario, por lo que se impuso una multa de un mil quetzales (Q.1,000.00) por llevar o mantener los libros y registros contables en forma o lugar distintos de los que obligan las leyes tributarias, al llevar el Libro Diario Mayor General en forma distinta; y un mil quetzales (Q.1,000.00), por no llevar al día el Libro de Estados Financieros, y por no cumplir con el requisito de autorización del mismo, en consecuencia debe confirmarse ».
Para las declaraciones de los recursos de aclaración planteados,
la S.
consideró lo siguiente:
« este Tribunal al analizar el punto concreto sobre el que plantea aclaración la contribuyente, estima que sobre el mismo no hay nada que aclarar ni ampliar, pues es notorio que el tribunal no puede entrar a conocer nuevamente el fondo de lo ya debatido, y que es lo plasmado y razonado en la sentencia dictada, en respeto al principio de intangibilidad de la misma, por lo mismo lo desestima. En relación con lo contenido en el punto concreto b) El tribunal estima que se incurrió en lapsus, al consignar en el inciso d) del CONSIDERANDO II, de dicha sentencia d) AJUSTE AL IMPUESTO SOBRE PRODUCTOS FINANCIEROS POR
LA CANTIDAD DE
NOVECIENTOS VEINTIUN MIL QUINIENTOS SETENTA Y NUEVE QUETZALES CON VEINTICINCO CENTAVOS (Q.921,579.25), cuando lo correcto debió ser, el consignar: d) AJUSTE AL IMPUESTO SOBRE PRODUCTOS FINANCIEROS POR
LA CANTIDAD DE
NUEVE MILLONES DOSCIENTOS QUINCE MIL SETECIENTOS NOVENTA Y DOS QUETZALES CON CINCUENTA Y OCHO CENTAVOS (Q.9,215,792.58), por lo que en tal sentido se pronuncia, aclarando dicho párrafo, en razón de ello, procedente la aclaración sobre este punto concreto. En cuanto a lo previsto en el punto c), El (sic) Tribunal al analizar lo planteado y confrontar la sentencia de fecha cinco de mayo del dos mil ocho, estima procedente aclarar lo que fuese consignado en el POR TANTO de dicha sentencia, pues no obstante a que en el encabezado de la misma se consignó correctamente la calidad en que comparece el R. de la entidad Contribuyente, por un involuntario error (lapsus calami) en dicho apartado de la sentencia aparece como Administrador Único y R.L., cuando lo correcto debió ser el consignarlo, como G. General y R. Legal de la entidad FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANONIMA, y en tal sentido se realiza la presente aclaración».
DEL RECURSO DE CASACIÓN
La entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima interpone recurso de casación por motivos de fondo contra la sentencia identificada en el apartado anterior, y se fundamentó en el inciso 1º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, aduce: 1) violación de ley por inaplicación, considerando como inaplicado el artículo 38 literales d), k) y m) de
la Ley
del Impuesto sobre
la Renta
, y el artículo 2 del Decreto 78-89 del Congreso de
la República
; 2) aplicación indebida de ley, señala aplicado indebidamente el párrafo segundo del artículo 1 de
la Ley
del impuesto Sobre Productos Financieros; 3) interpretación errónea de ley, estima interpretado erróneamente el artículo 12 del decreto 80-2000 del Congreso de
la República. Fundamentado
en el inciso 2º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, aduce 4) error de hecho en la apreciación de la prueba.
CONSIDERANDO I
En el presente caso, dadas las características del recurso objeto de estudio y la forma en que la entidad recurrente lo plantea, ya que lo divide por ajustes, se procederá a analizar los dos submotivos invocados conjuntamente. En el primer planteamiento, que lo denomina: ajuste por costos y gastos no deducibles por doscientos catorce mil quinientos quetzales (Q214,500.00) por no estar respaldados con la documentación legal correspondiente. Invoca los submotivos siguientes:
I.1 Error de hecho en la apreciación de la prueba
La entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima invocó este submotivo argumentando que: en cuanto al error de hecho en la apreciación de la prueba de documentos, consistente en fotocopia del contrato de arrendamiento financiero de fecha veinte de diciembre del dos mil, celebrado entre Banco de Exportación, Sociedad Anónima y Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima:« En la sentencia de fecha cinco de mayo del dos mil ocho, en el Considerando II,
la S. Sentenciadora
sostuvo: en relación al primer ajuste formulado AL IMPUESTO SOBRE
LA RENTA
, durante el período indicado, sobre Costos y Gastos no deducibles por la cantidad de doscientos catorce mil quinientos quetzales (Q214,500.00), este Tribunal considera que se estableció que el contrato presentado no tiene relación con los gastos efectuados, siendo que el contrato es por arrendamiento de bien inmueble [ ] y los gastos efectuados son por servicios de software y hardware . En reiteradas ocasiones ha sostenido ese Honorable Tribunal que incurre en error de hecho en la apreciación de la prueba, el Tribunal que tergiversa el sentido y alcances de los hechos que tal medio de prueba evidencia. En el presente caso, mediante audiencia número AUD-20041501440000781
la Superintendencia
de Administración Tributaria al formular el ajuste, explicó que el mismo se originaba porque: el contribuyente no presentó los contratos por los servicios recibidos en concepto de software y hardware y/o arrendamiento de local, presentados por BANEX, S.A., por lo que no se pudo establecer que dichos gastos hayan tenido su origen en el negocio, actividad y operación que da lugar a rentas gravadas (sic) Anexo tres de la audiencia AUD-20041501440000781-. Tal y como consta en la copia del contrato de arrendamiento acompañado al proceso contencioso administrativo como medio de prueba, que respalda los pagos efectuados a BANCO DE EXPORTACIÓN, SOCIEDAD ANÓNIMA, es decir, si el motivo que originó el presente ajuste fue que el contribuyente no presentó los contratos por los servicios recibidos en concepto de software y hardware y/o arrendamiento de local, prestados por BANEX, S.A., dicho motivo ha desaparecido toda vez que se acompaña tanto dentro del procedimiento administrativo como en proceso contencioso administrativo la copia del contrato respectivo. Es necesario recalcar que cuando la autoridad tributaria formuló el presente ajuste lo hizo por que (sic) el contribuyente no presentó los contratos por los servicios recibidos en concepto de software y hardware y/o arrendamiento de local, prestados por BANEX, S.A., no obstante ello, en la resolución que resuelve el Recurso de Revocatoria la administración tributaria indica que el ajuste se refiere únicamente a que no se presentaron los contratos por los servicios de software y hardware, indicando que existe contradicción al haberse presentado copia del contrato de arrendamiento. En relación a este último punto es necesario destacar que fue la misma administración tributaria quien desde que formuló el ajuste indicó que se refería a la no presentación de los contratos por los servicios recibidos en concepto de software y hardware y/o arrendamiento de local. La conjunción disyuntiva y/o utilizada por la administración tributaria al formular el ajuste, expresa contradicción, es decir, que mi representada debía cumplir con entregar los contratos por los servicios recibidos en concepto de: Software y hardware y/o Arrendamiento de local. Por lo que de acuerdo a dicho requerimiento, FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANÓNIMA podía cumplir: presentando los contratos por los servicios de: software, hardware y arrendamiento de local; ó presentado únicamente el contrato por el servicio de software y hardware, ó presentando únicamente el contrato de arrendamiento de local. Mi representada cumplió con presentar el contrato de arrendamiento del local, que justifica y respalda los costos y gastos deducidos, por lo que
la S. Sentenciadora
incurre en error de hecho en la apreciación del contrato de arrendamiento, al tergiversar el sentido de los hechos que dicho medio de prueba evidencia, esto es, la presentación del Contrato de Arrendamiento como documento de respaldo por los costos y gastos deducidos en dicho concepto».
I.2 Alegaciones del día de la vista
La Procuraduría General
de
la Nación
, evacuó la audiencia, advirtió que las consideraciones hechas por
la S.
de lo Contencioso Administrativo fueron dictadas de conformidad con las constancias procesales y reiteró lo argumentado en el primer submotivo.
La recurrente, Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima evacuó la audiencia conferida y reiteró los argumentos manifestados en la interposición del recurso de casación.
La Superintendencia
de Administración Tributaria evacuó la audiencia conferida y manifestó:
En cuanto al error de hecho en la apreciación de la prueba de documentos, consistente en fotocopia del contrato de arrendamiento financiero de fecha veinte de diciembre del dos mil, celebrado entre Banco de Exportación, Sociedad Anónima y Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima:« Señores magistrados, al analizar la sentencia impugnada, se percatarán que no existe el error de hecho en la apreciación de la prueba denunciado por la actora, en virtud que es tarea del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, estudiar las actuaciones administrativas, analizar y evaluar las mismas; en la sentencia de mérito el Tribunal deja plasmado que efectivamente apreció la prueba consistente en el contrato de arrendamiento de bien inmueble aportado por la actora, mismo que analizó juntamente con la auditoría realizada por los auditores tributarios y con la resolución del Directorio impugnada, llegando a la conclusión que la actora no presentó documentación de soporte que respaldara los gastos declarados por arrendamiento de software y hardware. El análisis que la actora hace al desarrollar el presente submotivo carece de sustento lógico y jurídico, pues no puede afirmar que por una supuesta contradicción del lenguaje contradicción que cabe mencionar que es inexistente-, le exime de cumplir con la obligación legal de poseer documentación de soporte de todos los costos y gastos declarados, con ello no pretende más que confundir a esa Honorable Cámara, por lo que ruego a ustedes estudiar la sentencia impugnada se tenga en cuenta lo argumentado por mi representada, lo cual servirá para comprobar que no se cometió el vicio denunciado y se resolvió conforme a derecho».
I.3 Análisis de
la Cámara
El error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, se configura cuando el Tribunal al analizar el material probatorio puesto a su disposición, obtiene conclusiones distintas de lo que éste indica. Dicho en otras palabras, cuando se asegura algo que la prueba no dice, o a la inversa, cuando se niega algo que la prueba sí establece. Para tener una perspectiva amplia de las circunstancias que afectan este ajuste, debe señalarse que
la Superintendencia
de Administración Tributaria le formuló ajustes a la entidad contribuyente, por no respaldar con la documentación correspondiente los gastos declarados de arrendamiento de software y hardware y/o arrendamiento de local, ya que existe constancia de cheques emitidos por la entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima a nombre de Banco de Exportación, Sociedad Anónima, y en el codo de los cheques se puede leer: «Departamento de Contabilidad servicios de sofware y harware, por la cantidad de treinta y cinco mil setecientos cincuenta quetzales».
Analizados los argumentos de la entidad recurrente, se aprecia que el error de hecho que denuncia, lo hace consistir en que
la S.
al apreciar el contenido del contrato de arrendamiento, tergiversa el sentido y alcance de los hechos que tal medio de prueba evidencia.
Al hacer el examen comparativo correspondiente entre la prueba atacada de error con el fallo dictado por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, se arriba a la conclusión que la sentencia se encuentra ajustada a derecho y a las constancias procesales, sin que se haya tergiversado el contenido de la prueba a que se ha hecho referencia, en virtud de que,
la S.
acertadamente indica que el contrato aludido no tiene relación con los gastos efectuados, ya que en los codos de los cheques emitidos por la contribuyente se puede establecer fehacientemente que los pagos fueron realizados «por servicios de software y hardware» que son sistemas y equipamiento informático, que no tiene nada que ver con arrendamiento de bien inmueble, mismas conclusiones que obtuvo
la S.
en su fallo, lo cual pone en evidencia que no tergiversó el sentido y alcance probatorio, por que son dos cosas totalmente diferentes, lo que resulta improcedente el argumento de la recurrente; no obstante, que existen recibos de parte de la entidad Banco de Exportación, Sociedad Anónima por arrendamiento de local, por la misma cantidad, pero ello no quiere decir que sea lo mismo y no se puede respaldar con un contrato de arrendamiento un servicio de informática.
Con base en lo considerado, el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba no puede prosperar.
I.4 Violación de ley
La entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima invocó este submotivo argumenta que: en cuanto a la violación de ley por inaplicación del artículo 38 literal k) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
:« En la sentencia del cinco de mayo del dos mil ocho, en el considerando II,
la S. Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo en relación al primer ajuste formulado AL IMPUESTO SOBRE
LA RENTA
, DURANTE EL PERÍODO INDICADO, SOBRE Costos y Gastos no deducibles por la cantidad de doscientos catorce mil quinientos quetzales (Q 214,500.00), indica: Se incumple en el caso de estudio con la documentación de soporte que para el efecto exigen los artículos 38 primer párrafo, 39 incisos a) y b) y 64 de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
. En este caso,
la S. Sentenciadora
viola por inaplicación el artículo 38, literal k) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, que estipula: Se consideran costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas los siguientes: k) Los alquileres de bienes muebles e inmuebles utilizados para la producción de la renta . El gasto que mi representada efectuó como consecuencia del Contrato de arrendamiento era necesario para conservar la fuente productora de las rentas gravadas, toda vez que de no efectuarlo, no hubiera contado con establecimiento físico (local) en donde producirlas. Así mismo, FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANÓNIMA incluyó como gastos deducibles de su renta bruta los alquileres de bienes inmuebles utilizados para la producción de la renta, al amparo de lo establecido en el artículo 38 literal k) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, sin embargo,
la S. Sentenciadora
DEJÓ DE APLICAR dicha norma en la sentencia impugnada de casación, la cual de haber sido aplicada habría reconocido la procedencia de los gastos deducibles, en tal virtud,
la S. Sentenciadora
al resolver como lo hizo, incurrió en violación de dicha norma jurídica. El artículo 38 de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, en su primer párrafo establece que los contribuyentes que opten por el régimen establecido en el artículo 72 de la misma ley, como es el caso de mi representada, deberán determinar su renta imponible deduciendo de su renta bruta solo los costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de las rentas gravadas más adelante, la misma norma enumera los costos y gastos que la ley considera necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas, entre los que figuran, como ya se mencionó anteriormente, en la literal k) los alquileres de bienes muebles o inmuebles utilizados para la producción de la renta. Es decir,
la S. Sentenciadora
al resolver como lo hizo está negando a mi representada el derecho a una deducción reconocida legalmente, lo cual además viola el Principio de Legalidad en materia tributaria, establecida en el artículo 239 constitucional. La inaplicación por parte de
la S. Sentenciadora
, del artículo 38 literal k) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, al dictar la sentencia que por este acto se recurre en casación, encuadra en el vicio de violación de ley establecido como sub motivo de casación por nuestra legislación».
I.5 Alegaciones del día de la vista
La Procuraduría General
de
la Nación
, evacuó la audiencia, advirtió que las consideraciones hechas por
la S.
de lo Contencioso Administrativo fueron dictadas de conformidad con las constancias procesales y manifestó:
« Se aprecia que la sentencia impugnada fue emitida en observancia de las leyes vigentes y acorde, a las pruebas incorporadas al proceso contencioso administrativo, ello evidencia que en el presente caso, no concurren los motivos de casación invocados por la recurrente, pues no existe la inaplicación, ni la interpretación errónea de la ley y en consecuencia la violación de la misma, alegadas por la recurrente como se explicara adelante. Categóricamente afirmamos que no existe la interpretación errónea de la ley atribuida a
la S.
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, ni la violación de la ley de resolver el punto fundamental de la demanda, ni tampoco se está resolviendo cosa distinta de lo pedido en la sentencia objeto de impugnación. No obstante se considera importante hacer énfasis en que el Derecho es una ciencia y por ello los juristas estamos obligados a conocer sus principios, conceptos, institutos, figuras e instituciones que integran las diversas ramas del Derecho, partiendo de su esencia, efectos y características propias en armonía con el ordenamiento jurídico vigente. Dentro de la temática del Derecho Procesal General, se estudia lo relativo al elemento personal, es decir las personas que intervienen en el proceso y la legitimación activa y pasiva, la cual se establece mediante el emplazamiento, por ser estos presupuestos de validez de todo proceso jurisdiccional, por lo que no hay suficientes elementos que hagan prosperar el recurso de casación, por lo que mi representada considera que dicha (sic) recurso de casación debe desestimarse».
La recurrente, Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima evacuó la audiencia conferida y reitero los argumentos presentados en la interposición del recurso.
La Superintendencia
de Administración Tributaria evacuó la audiencia conferida y manifestó: en cuanto a la violación de ley por inaplicación del artículo 38 literal k) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
:« Señores magistrados, es evidente la improcedencia del presente submotivo, pues
la S.
sentenciadora, aplicó la normativa idónea que resuelve el presente caso; dado que el ajuste fue formulado en virtud que el ajuste se formuló por falta de documentación de respaldo de los gastos de software y hardware declarados, sin embargo, fue probado dentro del proceso contencioso administrativo, que la documentación de respaldo que acompañó la contribuyente corresponde a contrato de arrendamiento de bien inmueble; por lo que es incongruente que pretenda que la sala (sic) hubiese resuelto de forma distinta y que afirme que no se aplicó la normativa correcta, pues es notoria la incongruencia existente entre los gastos declarados y la supuesta documentación legal de soporte, pues no coinciden entre sí, es por ello que el presente submotivo debe ser desestimado por esa Honorable Corte».
I.6 Análisis de
la Cámara
Denuncia la interponente violación de ley, submotivo contenido en el artículo 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil, y cita como infringido por omisión el artículo 38 literal k) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta. El
argumento lo hace consistir en que: «El gasto que mi representada efectuó como consecuencia del Contrato de arrendamiento era necesario para conservar la fuente productora de las rentas gravadas, toda vez que de no efectuarlo, no hubiera contado con establecimiento físico (local) en donde producirlas».
Al analizar el argumento de la entidad recurrente, esta Cámara estima que, al considerar en el submotivo anterior que el contrato de arrendamiento no tiene relación con los gastos efectuados por la recurrente, que fueron objeto de ajuste por parte de la administración tributaria,
la S.
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo no tenía la obligación de aplicar la norma que señala omitida la casacionista, toda vez que, no era el alquiler de bienes inmuebles el objeto del ajuste formulado. A ese respecto, esta Corte es de opinión que no existe la violación de ley denunciada, habida cuenta que los artículos escogidos por
la S.
son los correctos, como quedó expresado en el considerando anterior. Para llegar a esa conclusión
la S.
sentenciadora tuvo en cuenta todos los elementos fácticos y la prueba de los mismos aportada a juicio y de esa forma se llega a determinar que los artículos 38 primer párrafo, 39 literales a) y b) y 64 de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
son los aplicables y no el que se pretende violado por la entidad casacionista. El razonamiento del juzgador integra diversos elementos particulares en la escogencia de la norma, por lo consiguiente, no existe violación de ley cuando se afirma que ha sido trasgredida una norma que no viene al caso concreto conforme las constancias procesales.
Con la anterior base, no debe aceptarse este submotivo, y, consecuentemente el ajuste debe mantenerse.
CONSIDERANDO II
Al igual que el considerando anterior, por la forma en que la entidad recurrente plantea el recurso, que lo divide por ajustes, se procederá a analizar los dos submotivos invocados conjuntamente. En el segundo planteamiento, que lo denomina: ajuste por gastos no deducibles que corresponden al pago de bonificación a empleados. Invoca los submotivos siguientes:
II.1 Error de hecho en la apreciación de
la Prueba
En cuanto al error de hecho en la apreciación de la prueba de documentos consistentes en fotocopias de las boletas de depósito realizadas en Banco de Exportación, Sociedad Anónima, que amparan la cantidad de quinientos veinticuatro mil quetzales, derivados del pago por bonificación a empleados que realizó Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, en el año dos mil uno; y fotocopias de las planillas de Seguridad Social del Instituto Guatemalteco de Seguridad Social, correspondiente a los meses de noviembre y diciembre del año dos mil uno, en las que constan los nombres de los trabajadores que laboraban en Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima en la época que se otorgó la bonificación.
«
La S. Sentenciadora
en la sentencia impugnada consideró: Obra en el expediente administrativo, del folio noventa al folio cien (90 al 100), que la parte actora los reportó como gastos generales y varios, sin demostrar documentalmente el origen de los mismos y contablemente no fueron demostrados, en consecuencia la autoridad tributaria amparándose en lo que para el efecto regula el artículo 39 inciso b) de
la Ley
del Impuesto Sobre la renta y el artículo 381 del Código de Comercio los confirmó (el resaltado no es del original). Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima ofreció como medios de prueba dentro del Proceso Contencioso Administrativo, las fotocopias de las boletas de depósito realizados en Banco de Exportación, Sociedad Anónima, que amparan la suma de QUINIENTOS VEINTICUATRO MIL QUETZALES, que corresponden al pago de bonificación a empleados que otorgó Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima en el año dos mil uno, documentos que no fueron redargüidos de nulidad o falsedad por las partes. No obstante, que dichos documentos fueron admitidos como medios de prueba dentro del Proceso Contencioso-Administrativo,
la S. Sentenciadora
ignoró la presencia de los mismos a la hora de dictar sentencia, los cuales probaban fehacientemente que los pagos fueron realizados a la totalidad de los empleados de la financiera en concepto de bonificación, por lo que resultan determinantes para cambiar el fallo.
La S.
de haber tomado en cuenta los documentos ofrecidos como medios de prueba, habría reconocido la procedencia de las deducciones objetadas por la administración tributaria, sin embargo, al resolver como lo hizo negó a mi representada el derecho a una deducción legalmente establecida, violando con ello el Principio de Legalidad en materia tributaria, establecido en el artículo 239 constitucional».
II.2 Alegaciones del día de la vista
La Procuraduría General
de
la Nación
, evacuó la audiencia, advirtió que las consideraciones hechas por
la S.
de lo Contencioso Administrativo fueron dictadas de conformidad con las constancias procesales y reiteró lo argumentado en el primer submotivo.
La recurrente, Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima evacuó la audiencia conferida y reiteró los argumentos manifestados en la interposición del recurso de casación.
La Superintendencia
de Administración Tributaria evacuó la audiencia conferida y manifestó: en cuanto al error de hecho en la apreciación de la prueba de documentos consistentes en fotocopias de las boletas de depósito realizadas en Banco de Exportación, Sociedad Anónima, que amparan la cantidad de quinientos veinticuatro mil quetzales, derivados del pago por bonificación a empleados que realizó Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima en el año dos mil uno; y fotocopias de las planillas de Seguridad Social del Instituto Guatemalteco de Seguridad Social, correspondiente a los meses de noviembre y diciembre del año dos mil uno, en las que constan los nombres de los trabajadores que laboraban en Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima en la época que se otorgó la bonificación.
«
La S.
sentenciadora en ningún momento incurrió en el error de hecho denunciado, pues al dictar sentencia si analizó los documentos denunciados, pero con los mismos no se tuvo por probado dentro del proceso contencioso administrativo que la bonificación a empleados efectivamente se haya realizado, lo cual se desprende del siguiente pasaje de la sentencia recurrida se formula porque se reportaron gastos no respaldados con la documentación legal correspondiente por quinientos veinticuatro mil quetzales. Obra en el expediente administrativo ( ) que la parte actora los reportó como gastos generales y varios, sin demostrar documentalmente el origen de los mismos y contablemente no fueron demostrados ( ) La fotocopia del cheque emitido a nombre de Banco de Exportación, Sociedad Anónima y el recibo emitido, acreditan fehacientemente que el mismo fue por el pago de gastos, resulta ilógico pretender demostrar mediante certificación emitida por el contador de la demandante ( ) que son gastos relacionados con depósitos individuales a sus trabajadores ( ) quedó demostrado que los gastos realizados corresponden a pagos de gastos al banco citado . Señores magistrados, se afirma que no existe el vicio invocado, en virtud que la recurrente afirma que se incurrió en error de hecho en la apreciación de la prueba, pero omite mencionar que dentro de su contabilidad registró tales gastos como gastos generales y no como bonificaciones y luego pretende que se tenga por cierto su dicho, simplemente acompañando boletas de depósito A NOMBRE DEL BANCO DE EXPORTACIÓN, SOCIEDAD ANÓNIMA y las planillas del Instituto Guatemalteco de Seguridad Social en donde consta el nombre de sus empleados, pero ambos no son documentos que prueben de forma fehaciente que la bonificación a empleados efectivamente se efectuó, pues por un lado las boletas de depósito no prueban más que se efectuó un depósito en dicho banco pero no que el fin del mismo haya sido la bonificación que dice haber realizado, y por otro lado, la planilla de trabajadores no fue motivo de discusión en el presente caso, pues no se pone tela de juicio que tengo o no empleados, pues ello es lógico pero dichos documentos no comprueban el pago de una bonificación. Por ello el presente submotivo debe ser desestimado».
II.3 Análisis de
la Cámara
Respecto al submotivo objeto de análisis, según doctrina generalmente aceptada éste consiste en que el juzgador ha supuesto una prueba que no obra en el proceso o ha ignorado la presencia de la que sí está en él. Es decir, que se da este submotivo si se deja de apreciar alguna prueba o bien, no existiendo en los autos, se da como probado un hecho y también cuando se altera lo que resulte de la prueba existente siempre que resulte de actos o documentos auténticos que demuestren la equivocación del juzgador. En el presente caso, la entidad recurrente argumenta el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba, vicio en el cual incurrió
la S.
sentenciadora, según afirma, porque, omitió considerar las fotocopias de las boletas de depósito realizados en Banco de Exportación, Sociedad Anónima, que ampara la suma de quinientos veinticuatro mil quetzales, que corresponden al pago de bonificación a empleados que otorgó la entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima recurrente en el año dos mil uno y planillas de seguridad social del Instituto Guatemalteco de Seguridad Social.
Previo a realizar el análisis respectivo, cabe señalar que la prueba constituye una carga procesal para las partes, por lo tanto que si no la producen estarán sometidas a las consecuencias que se deriven de su omisión, en virtud que el órgano jurisdiccional debe decidir a quién correspondía probar con base en ciertos criterios. Las pretensiones que cada uno de los sujetos procesales tome, se traducen en sus argumentaciones, las cuales deben comprobar. En el caso que nos atañe, el contribuyente debe demostrar con la documentación de soporte, de acuerdo a lo que establece el artículo 381 del Código de Comercio, por lo que en estos documentos deben constar los costos y gastos que según la contribuyente tiene derecho a deducir, porque si no se cuenta con esta documentación, de conformidad con el artículo 39 literal b) de
la Ley
del Impuesto sobre
la
Renta
no se puede deducir estos costos y gastos. En todo caso, a la entidad demandante se le dio la oportunidad durante el procedimiento administrativo, de aportar documentación que desvaneciera los ajustes, ésta instancia la constituye la audiencia conferida por el plazo de treinta días que establece el artículo 146 del Decreto 6-91, Código Tributario, cumpliendo así con el Principio de «Afirmanti incumbit probatio» que en materia procesal establece que la carga de la prueba la tiene quién afirma. En el caso de la materia procesal tributaria: sobre el contribuyente recae la obligación de probar sus argumentaciones o afirmaciones que justifiquen su oposición. Que en el caso sub júdice es el ajuste formulado por la autoridad administrativa que consiste que la entidad contribuyente dentro de sus registros contables y codo de cheques emitidos (obrantes del folio noventa al cien del expediente administrativo) reportó la cantidad mencionada anteriormente como gastos generales y varios, sin demostrar en forma fehaciente estos gastos. Posteriormente, la recurrente pretende demostrar con las fotocopias de las boletas y de las planillas de seguridad social del Instituto Guatemalteco de Seguridad Social que estos gastos fueron por pago de bonificación realizada a sus empleados y que
la S.
en su fallo las ignoró. Sin embargo, al examinar la sentencia recurrida, se constata que
la S.
sentenciadora en la parte considerativa de la misma, si se refiere a los documentos denunciados, tal y como puede observarse cuando expresa: « resulta ilógico pretender demostrar mediante certificación emitida por el contador de la demandante, la cual obra a folio trescientos uno (301) del expediente administrativo, que son gastos relacionados con depósitos individuales a sus trabajadores, que obran a folios del trescientos ochenta y dos al cuatrocientos siete (382 al 407) del expediente citado» (énfasis añadido).
De lo expuesto por la recurrente, así como de lo manifestado por
la S.
sentenciadora, se deduce inequívocamente, que
la S.
no omitió considerar y valorar el documento relacionado por la entidad impugnante. Por tanto no se configura el error denunciado.
Por otra parte cabe agregar, que no obstante lo anterior, que no se configura el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión, lo que
la S.
tuvo por probado era que en los registros contables, los codos de cheques emitidos a nombre de Banco de Exportación, Sociedad Anónima y los recibos emitidos por éste, eran por pago de gastos generales y varios, y no por bonificaciones como pretende la recurrente, tratando de demostrarlo con boletas de depósito y planillas de seguridad social del Instituto Guatemalteco de Seguridad Social, ya que ambos documentos no son idóneos para acreditar los hechos controvertidos, es decir el pago de bonificaciones, sino que se depositó cierta cantidad de dinero a diversas personas (empleados). En todo caso, debió presentar la nomina de pago de salarios en donde conste la bonificación realizada a sus empleados o bien los registros contables debidamente operados para desvanecer el ajuste aludido. Por lo que esta Cámara no puede substituir los razonamientos estimativos que haya tenido el Tribunal sentenciador para formar su convicción, sino concretarse a corregir los errores que demuestren de manera evidente la equivocación del juzgador. En conclusión el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba no puede prosperar.
II.4 Violación de ley
La entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima invocó este submotivo argumentando que: en cuanto a la violación de ley por inaplicación del artículo 38 literal d) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
y del artículo 2 del decreto número 78-89 del Congreso de
la República
:«En la sentencia de fecha cinco de mayo del dos mil ocho, en el considerando II,
la S. Sentenciadora
sostuvo: Al efectuar el análisis correspondiente a este ajuste sobre Costos y Gastos no Deducibles del Impuesto Sobre
la Renta
por la cantidad de seiscientos cincuenta y dos mil setecientos ochenta y seis quetzales con setenta y un centavos (Q 652,786.71), éste se formula porque se reportaron gastos no respaldados con la documentación legal correspondiente por quinientos veinticuatro mil quetzales (Q 524,000.00). Obra en el expediente administrativo, del folio noventa al folio cien (90 al 100), que la parte actora los reportó como gastos generales y varios, sin demostrar documentalmente el origen de los mismos y contablemente no fueron demostrados, en consecuencia la autoridad tributaria amparándose en lo que para el efecto regula el artículo 39 inciso b) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
y el artículo 381 del Código de Comercio los confirmó . En este caso,
la S. Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo violó por INAPLICACIÓN los artículos 38 literal d) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
y 2 del Decreto número 78-89 del Congreso de
la República. De
conformidad con lo que establece el artículo 38 literal d) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
Se consideran costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas, los siguientes: Los sueldos, sobresueldos, salarios, bonificaciones, comisiones, gratificaciones, dietas, aguinaldos anuales otorgados a todos los trabajadores en forma generalizada y establecidos por la ley o en pactos colectivos de trabajo, debidamente aprobados por autoridad competente; así como cualquier otra remuneración por servicios efectivamente prestado al contribuyente por empleados y obreros (el resaltado no es del original). Por su parte, el artículo 2 del Decreto número 78-89 del Congreso de
la República
establece La bonificación por productividad y eficiencia deberá ser convenida en las empresas de mutuo acuerdo y en forma global con los trabajadores y de acuerdo con los sistemas de tal productividad y eficiencia que es (sic) establezcan [ ] Es gasto deducible para la determinación de la renta imponible del impuesto sobre la renta .
La S. Sentenciadora
en la sentencia impugnada IGNORÓ la existencia de las citadas normas jurídicas, las cuales de haber sido aplicadas habrían reconocido la improcedencia del ajuste, ya que expresamente reconocen como gastos deducibles del Impuesto Sobre
la Renta
las bonificaciones otorgadas a empleados, tal y como sucedió en el presente caso.
La S. Sentenciadora
al ignorar la existencia de dichas normas y resolver como lo hizo, está negando a mi representada el derecho a deducir de su renta bruta las bonificaciones pagadas a sus empleados, deducción que se encuentra legalmente reconocida en las normas que se citaron anteriormente, por lo que de haber aplicado dichas normas, el Tribunal habría reconocido la procedencia de las deducciones.».
II.5 Alegaciones del día de la vista
La Procuraduría General
de
la Nación
, evacuó la audiencia, advirtió que las consideraciones hechas por
la S.
de lo Contencioso Administrativo fueron dictadas de conformidad con las constancias procesales y reiteró lo argumentado en el anterior submotivo.
La recurrente, Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima evacuó la audiencia conferida y reiteró los argumentos manifestados en la interposición del recurso de casación.
La Superintendencia
de Administración Tributaria evacuó la audiencia conferida y manifestó: en cuanto a la violación de ley por inaplicación del artículo 38 literal d) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
y del artículo 2 del decreto número 78-89 del Congreso de
la República
:
« Honorables miembros de
la Cámara Civil
, del análisis tanto de las actuaciones administrativas, como del expediente judicial y de la sentencia recurrida, podrán observar que
la S.
sentenciadora en ningún momento incurrió en la violación de ley denunciada, pues al dictar sentencia utilizó la normativa legal aplicable, ya que no se tuvo por probado dentro del proceso contencioso administrativo que la bonificación a empleados efectivamente se haya realizado, lo cual se desprende del siguiente pasaje de la sentencia recurrida se formula porque se reportaron gastos no respaldados con la documentación legal correspondiente por quinientos veinticuatro mil quetzales. Obra en el expediente administrativo que la parte actora los reportó como gastos generales y varios, sin demostrar documentalmente el origen de los mismos y contablemente no fueron demostrados La fotocopia del cheque emitido a nombre de Banco de Exportación, Sociedad Anónima y el recibo emitido, acreditan fehacientemente que el mismo fue por el pago de gastos, resulta ilógico pretender demostrar mediante certificación emitida por el contador de la demandante que son gastos relacionados con depósitos individuales a sus trabajadores quedó demostrado que los gastos realizados corresponden a pagos de gastos al banco citado . Señores magistrados, se afirma que no existe el vicio invocado, en virtud que la recurrente afirma que se violó por inaplicación la norma de la ley del Impuesto Sobre
la Renta
que establece que son deducibles las bonificaciones a trabajadores, pero omite mencionar que dentro de su contabilidad registró tales gastos como gastos generales y no como bonificaciones y luego pretende que se tenga por cierto su dicho, simplemente acompañando boletas de depósito A NOMBRE DEL BANCO DE EXPORTACIÓN, SOCIEDAD ANÓNIMA y las planillas del Instituto Guatemalteco de Seguridad Social en donde consta el nombre de sus empleados, pero ambos no son documentos que prueben de forma fehaciente que la bonificación a empleados efectivamente se efectuó, pues por un lado las boletas de depósito no prueban más que se efectuó un depósito en dicho banco pero no que el fin del mismo haya sido la bonificación que dice haber realizado, y por otro lado, la planilla de trabajadores no fue motivo de discusión en el presente caso, pues no se pone en tela de juicio que no tenga empleados, pero dichos documentos no comprueban el pago de una bonificación. Por lo anterior, mi representada considera que el presente submotivo también debe ser desestimado».
II.6 Análisis de
la Cámara
Con relación al submotivo de violación de ley que alega la entidad recurrente, existe abundante jurisprudencia respecto a la naturaleza de esta causal del recurso de casación y de la clase de norma que pueda verse afectada por este yerro del juzgador, en efecto, la violación de ley ocurre cuando el juzgador ignora la existencia o se niega a reconocer la existencia de una norma jurídica en vigor y aplicable al caso, es decir, que la violación de ley, se produce cuando el juzgador, no obstante estar obligado a dictar su fallo apoyándolo en los preceptos legales que son aplicables, conforme a las consideraciones y razonamientos formulados, de acuerdo al caso particular que examina, no lo hace así, ignorando el precepto en abstracto, que ha de ser aplicado al caso concreto objeto de sentencia y existente en el proceso. Ocurre, asimismo, la violación de ley, cuando el juzgador, no obstante conoce la norma, no la aplica en el fallo, como es su obligación, por consiguiente ocurre por ignorancia o bien por omisión. En el caso de estudio, la recurrente denuncia como normas infringidas los artículos 38 literal d) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
y 2 del Decreto número 78-89 del Congreso de
la República
, aduciendo que
la S.
en la sentencia ignoró la existencia de estos preceptos, las cuales de haber sido aplicados habrían reconocido la improcedencia del ajuste, ya que expresamente reconocen como gastos deducibles del impuesto sobre la renta las bonificaciones otorgadas a empleados, tal y como sucedió en el presente caso.
Los preceptos que se denuncian como infringidos, en su parte conducente señalan: «Artículo 38 se consideran costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas, los siguiente: d) Los sueldos, sobresueldos, salarios, bonificaciones, comisiones, gratificaciones, dietas, aguinaldos anuales otorgados a todos los trabajadores en forma generalizada » «Artículo 2 La bonificación por productividad y eficiencia deberá ser convenida en las empresas de mutuo acuerdo y en forma global con los trabajadores y de acuerdo con los sistemas de tal productividad y eficiencia que se establezcan. ( ) Es gasto deducible para la determinación de la renta imponible del impuesto sobre la renta, en cuanto al trabajador no causará renta imponible afecta »
Al analizar la hipótesis jurídica contenida en los citados preceptos, se establece que los supuestos normativos están dirigidos a determinar concretamente que las bonificaciones otorgadas a los trabajadores de una empresa ya sea por cualquier concepto, es un gasto deducible del impuesto sobre la renta. Sin embargo, como quedó establecido en el submotivo anterior, la entidad contribuyente no demostró en la sustanciación del procedimiento administrativo ni en el juicio contencioso administrativo que el gasto que erogó fue por pago de bonificaciones a sus empleados, sino por otros gastos, por lo que se determina que las normas que se denuncian como infringidas no contienen el supuesto jurídico aplicable al hecho controvertido, ya que el ajuste formulado por la administración tributaria giraba en torno a que la recurrente no respaldó con la documentación de soporte los gastos que denominó: «gastos generales y varios». En virtud de lo expuesto, esta Cámara estima que al no estar contemplado el caso concreto en el supuesto de los artículos 38 literal d) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
y 2 del Decreto 78-89 del Congreso de
la República
, no era obligación de
la S.
su aplicación. En consecuencia, se arriba a la conclusión de que
la S.
no incurrió en el vicio señalado ya que las normas que se denuncian infringidas, no tienen relación con el hecho controvertido, por lo que la tesis de la recurrente no puede prosperar, siendo imperativa su desestimación.
CONSIDERANDO III
Al igual que el considerando anterior, por la forma en que la entidad recurrente plantea el recurso, que lo divide por ajustes se procederá a analizar los dos submotivos invocados conjuntamente. En el tercer planteamiento, que lo denomina: Ajuste por gastos no deducibles que corresponden a extorno de intereses provisionados. Invoca los submotivos siguientes:
III.1 Error de hecho en la apreciación de
la Prueba
En cuanto al error de hecho en la apreciación de la prueba, específicamente en documento que se encuentra en el folio ciento treinta (130) del expediente administrativo, consistente en hoja que contiene «cuentas y breve explicación de la operación y circunstancias que motivan el ajuste por concepto de gastos no deducibles, derivado de gastos no respaldados por la documentación legal correspondiente, por un valor de treinta y nueve mil doscientos veintiocho quetzales con noventa centavos (Q 39,228.90)» argumenta:«
La S. Sentenciadora
indica en relación a este ajuste: Respecto del ajuste por la cantidad de treinta y nueve mil doscientos veintiocho quetzales con noventa centavos, esta S. considera que está debidamente acreditado que la parte actora no reversó los intereses provisionados registrados en sus cuentas, tal y como la (sic) estableció la autoridad tributaria y consta en el folio ciento treinta (130) del expediente administrativo . El procedimiento utilizado por Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima para la provisión de intereses sobre inversiones atiende a los diferentes plazos de las inversiones captadas, así habrán inversiones con plazo mensual, trimestral, semestral, anual, etc., sin embargo, las provisiones se hacen mensualmente, por lo que al realizar la liquidación mensual (pago de intereses), en la mayoría de los casos quedarán excedentes que corresponden a las obligaciones cuyos plazos son mayores a un mes, sin embargo por tratarse de gasto conocido, conforme al principio de lo devengado se debe realizar la provisión correspondiente. Es por ello, que en el detalle de intereses provisionados y pagados mensualmente, realizados por
la Superintendencia
de Administración Tributaria no coinciden, porque se circunscribe a contrastar mensualmente si los intereses provisionados coinciden con los pagados, sin proceder a revisar posteriormente la cuenta a fin de determinar que al vencer el plazo de cada obligación, de manera individual se realizó el extorno de los intereses. Es por ello, que
la S. Sentenciadora
cometió error de hecho en la valoración de la prueba relacionada, toda vez que esta deduciendo hechos que no constan en el documento elaborado por
la Superintendencia
de Administración Tributaria, ya que dicha entidad no realizó una revisión completa a fin de determinar en forma secuencial, cada obligación y su plazo de realización».
III.2 Alegaciones del día de la vista
La Procuraduría General
de
la Nación
, evacuó la audiencia, advirtió que las consideraciones hechas por
la S.
de lo Contencioso Administrativo fueron dictadas de conformidad con las constancias procesales y reiteró lo argumentado en el primer submotivo.
La recurrente, Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima evacuó la audiencia conferida y reiteró los argumentos manifestados en la interposición del recurso de casación.
La Superintendencia
de Administración Tributaria evacuó la audiencia conferida y manifestó:« Lo aducido anteriormente carece de valor, ya que
la S.
sentenciadora le dio el alcance que corresponde al documento en el cual se denuncia que se incurrió en error de hecho, pues
la S.
evaluó la auditoría realizada y llegó a la conclusión que efectivamente se comprobaba que la parte acora (sic) no reversó los intereses provisionados y que el gasto en exceso realizado no cuenta con documentación de soporte, por lo que al tenor literal de la ley el ajuste es procedente y debe confirmarse. Por ello, el presente submotivo es improcedente y en consecuencia debe ser desestimado».
III.3 Análisis de
la Cámara
Como se ha considerado anteriormente el error de hecho en la apreciación de la prueba se da cuando el juzgador ha supuesto una prueba que no obra en el proceso o ha ignorado la presencia de la que sí está en él. Es decir, que se da este submotivo si se deja de apreciar alguna prueba o bien, no existiendo en los autos se tiene como probado un hecho; y también, cuando se altera lo que resulte de la prueba existente, siempre que resulte de actos o documentos auténticos.
Al hacer el estudio del caso, esta Cámara estima que la casacionista no acomodó su planteamiento a la técnica inherente al recurso de casación debido a que en la conclusión de sus argumentos señala: « Es por ello, que
la S. Sentenciadora
cometió error de hecho en la valoración de la prueba relacionada ».
De la lectura de la tesis sostenida por la recurrente se evidencia el error de planteamiento existente en sus argumentos, ya que no puede hablarse de valoración de un medio de convicción cuando se denuncia error de hecho en la apreciación de la prueba, este submotivo de casación prescinde por completo de toda valoración probatoria; sino más bien, apunta a lo fáctico de la prueba. El error de hecho en la apreciación de la prueba como ya se estableció consiste en la omisión de análisis o tergiversación del contenido real y manifiesto del medio de convicción, más no la estimación de su valor o de su mérito probatorio, que sería objeto del submotivo de error de derecho.
No obstante lo anterior, que es motivo suficiente para no acoger el submotivo, se hace necesario realizar el siguiente razonamiento: del contexto de las argumentaciones planteadas por la recurrente se puede extraer que, lo que pretendía indicar es que
la S.
dedujo hechos que no constan en el documento denunciado, consistente en hoja que contiene: «cuentas y breve explicación de la operación y circunstancias que motivan el ajuste por concepto de gastos deducibles, derivado de gastos no respaldados por la documentación legal correspondiente, por un valor de treinta y nueve mil doscientos veintiocho quetzales con noventa centavos ».
Por lo que al hacer el examen comparativo correspondiente entre la prueba atacada de error con el fallo dictado por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, se arriba a la conclusión que la sentencia se encuentra ajustada a las constancias procesales, sin que haya tergiversado o deducido hechos que no constan en el documento que se ha hecho referencia;
la S.
no le da otro sentido u otra interpretación al contexto del documento, lo único que realiza el tribunal es manifestar lo que consta en la tabla de comparación del documento aludido, que realiza la administración tributaria, que arroja que la entidad recurrente no reversó los intereses provisionales registrados en sus cuentas, es decir, la diferencia existente entre el valor provisionado y los intereses capitalizados, y el resultado o exceso es el que tenía que haber reversado el contribuyente, que fue objeto del ajuste formulado por
la Superintendencia
de Administración Tributaria. Como se puede apreciar
la S.
no podía extraer otra conclusión que no conste en las tantas veces mencionado documento.
Por las razones indicadas, no se acoge el presente submotivo del que se ha hecho mérito.
III. 4 Violación de ley
En cuanto a la violación de ley por inaplicación del artículo 38, literal m) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta.
«El artículo 38 literal m) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
establece: se consideran costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas los siguientes: ( ) m) los intereses y gastos financieros directamente vinculados con las ofertas públicas de títulos valores inscritos en el Registro del Mercado de Valores y Mercancías ( ) No constituyen gastos deducibles los intereses que se paguen o acrediten a personas individuales o jurídicas que no se encuentren incluidas en el párrafo anterior. Se exceptúan los intereses que las instituciones bancarias, financieras y demás instituciones legalmente autorizadas para operar como tales en el país y que se encuentren sujetas a la vigilancia y supervisión de
la Superintendencia
de Bancos y las Cooperativas de Ahorro y Crédito legalmente constituidas, paguen a sus cuenta-habientes e inversionistas, así como los intereses que se paguen a los inversionistas de títulos valores inscritos en el Mercado de Valores y Mercancías, LOS CUALES SI CONSTITUYEN GASTOS DEDUCIBLES. (el resaltado no es del original) En el presente caso,
la S. Sentenciadora
al ignorar la existencia del artículo 38 literal m) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
en la sentencia recurrida, viola dicha norma por inaplicación, ya que desconoce el derecho que Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima tiene a aplicar como gastos deducibles reconocidos legalmente, los intereses pagados a inversionistas en títulos valores. De conformidad con lo que dispone el artículo 1º de
la Ley
de Sociedades Financieras Privadas, Decreto Ley 208, las sociedades financieras son instituciones bancarias que actúan como intermediarios financieros especializados en operaciones de banco de inversión, promueven la creación de empresas productivas mediante la captación y canalización de recursos internos y externos de mediano y largo plazos. La captación de recursos, en el caso de las Sociedades Financieras, constituye el negocio, actividad u operación fundamental que les permite, como intermediarios financieros, invertir los recursos en empresas productivas. Tomando en cuenta que ningún participante en el mercado financieros entrega sus recursos a las financieras o bancos de inversión, de manera gratuita, el pago de intereses constituye un gasto necesario, en que deben incurrir las sociedades financieras privadas, para poder captar los fondos o recursos que necesitan para poder llevar a cabo sus actividades, pues si no pagaran intereses, simplemente no captarían recursos de los inversionistas y no podrían colocar dichos recursos como préstamos bancarios. El pago de intereses constituye, en el caso de los bancos en general, y de las financieras en particular, un costo o gasto necesario para su operación. Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, no es la excepción por lo que en el caso del ajuste formulado, corresponde a intereses que tuvo necesidad de pagar para captar, como operación pasiva, las sumas de dinero que colocó como préstamos, como operación activa».
III.5 Alegaciones del día de la vista
La Procuraduría General
de
la Nación
, evacuó la audiencia, advirtió que las consideraciones hechas por
la S.
de lo Contencioso Administrativo fueron dictadas de conformidad con las constancias procesales y reiteró lo argumentado en el anterior submotivo.
La recurrente, Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima evacuó la audiencia conferida y reiteró los argumentos manifestados en la interposición del recurso de casación.
La Superintendencia
de Administración Tributaria evacuó la audiencia conferida y manifestó:
En cuanto a la violación de ley por inaplicación del artículo 38 literal m) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta.
« Señores Magistrados, el Tribunal sentenciador no incurrió en el vicio denunciado en virtud que puede invocarse violación de ley cuando se respetan los hechos probados por
la S.
, pero se considera que al momento de encuadrar tales hechos a la norma no se ha aplicado la normativa que resuelve el caso. Al respecto, la recurrente no probó que efectivamente haya reversado los intereses provisionados, lo cual fue debidamente analizado y plasmado en la sentencia de mérito esta S. considera que está debidamente acreditado que la parte actora no reversó los intereses provisionados registrados en sus cuentas en consecuencia se acredita plenamente que el ajuste formulado corresponde a un gasto reportado en exceso sin documentación de soporte por la demandante y tampoco se refiere a cuentas incobrables como se pretende hacer valer y no estar respaldado con documentación legal de soporte, el ajuste es procedente y debe confirmarse. De lo anterior, pueden observar que la recurrente no ha respetado los hechos probados en el proceso contencioso administrativo, pues lo que se tuvo por probado es que no se reversaron los intereses provisionados. Además, no existe tal violación de ley, pues de acuerdo a lo probado se aplicó la legislación que resuelve el presente caso».
III.6 Análisis de
la Cámara
Según el artículo 2 de
la Ley
del Organismo Judicial, la jurisprudencia complementa a la ley como fuente del Derecho.
Siguiendo la reiterada jurisprudencia emanada de los fallos de
la Cámara Civil
, se ha establecido como criterio aplicable al recurso de casación, que los submotivos regulados en el inciso 1º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, tienen como objeto atacar las bases jurídicas que sirven de fundamento para resolver el conflicto sometido a conocimiento, y en ese orden de ideas, cuando se invoca cualesquiera de los referidos submotivos, deben respetarse los hechos que
la S.
tuvo por acreditados. (Sentencias de fechas: veintitrés de marzo de dos mil uno, expediente 249-2000; dieciséis de febrero de dos mil cuatro, expediente 168-2003; treinta de agosto de dos mil seis, expediente 212-2006; cinco de julio de dos mi ocho, expediente 511-2007; trece de marzo de dos mil nueve, expediente 286-2008.)
En el presente caso, la entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima denuncia violación de ley por omisión, señalando como norma infringida la contenida en el artículo 38 literal m) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, el cual contempla entre otras cosas que los intereses que paguen las instituciones bancarias y financieras a sus cuenta-habientes e inversionistas, así como los intereses que se paguen a los inversionistas de títulos valores inscritos en el Mercado de Valores y Mercancías, constituyen gastos deducibles.
Para determinar si
la S.
incurrió en el vicio denunciado, es necesario analizar cuáles fueron los argumentos para resolver la controversia. Al respecto,
la S.
sentenciadora consideró que: « la parte actora no reversó los intereses provisionados registrados en sus cuentas, tal y como lo estableció la autoridad tributaria y consta en el folio ciento treinta (130) del expediente administrativo ( ) en consecuencia se acredita plenamente que el ajuste formulado corresponde a un gasto reportado en exceso sin documentación de soporte por la demandante, y tampoco se refiere a cuentas incobrables como se pretende hacer valer y al no estar respaldado con documentación legal de soporte, el ajuste es procedente y debe confirmarse».
Al respecto, esta Cámara advierte que en la sentencia impugnada
la S.
tiene por acreditado un hecho contundente; que no existe documentación de soporte que demostrara fehacientemente que efectivamente la entidad contribuyente haya reversado los intereses provisionados. Por esa razón se declaró procedente el ajuste y se confirmó porque no existe prueba idónea que demuestre que sí realizó los extornos o justificara con documentación el gasto en exceso.
En ese orden de ideas, atendiendo a la naturaleza eminentemente técnica del recurso de casación, se arriba a la conclusión que el planteamiento de la entidad demandante es deficiente, por cuanto no respeta los hechos que
la S.
tuvo por acreditados, pues la misma estimó que no existe documentación de soporte que acredite que se reversaron los intereses provisionados en sus cuentas, o que se realizaron los extornos, y a pesar de ello, la citada entidad en la casación, pretende la aplicación de la norma tributaria que regula que los intereses pagados por las instituciones financieras son gastos deducibles. La discusión en este asunto, debió enfocarse para determinar la existencia o no del documento de soporte, y no sobre la aplicación de normas tributarias ajenas a las circunstancias.
En virtud de lo expuesto, se concluye que ante la deficiencia en el planteamiento de este submotivo, la improcedencia del mismo es inobjetable.
CONSIDERANDO IV
IV.1 Interpretación errónea de la ley
La entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima invocó este submotivo argumentando que:« En la sentencia de fecha cinco de mayo del dos mil ocho,
la S. Sentenciadora
sostuvo: A este respecto esta S. estima que quedó acreditado tanto en el expediente administrativo, como en esta instancia que Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, incumplió con la presentación de las constancias de retención del Impuesto Sobre
la Renta
a cargo de personas individuales o jurídicas no domiciliadas en Guatemala, aplicado a rentas obtenidas de fuente guatemalteca, el cual tiene carácter de pago definitivo; por el pago de intereses derivado de inversiones en pagarés financieros del inversionista West Trust Bank y/o Westrust Bank Internacional, el artículo 12 del Decreto 80-2000 del Congreso de
la República
de Guatemala en que se ampara la entidad demandante regula lo referente a préstamos de entidades financieras y bancarias de primer orden debidamente registradas como tales en el país de origen, otorgados a entidades guatemaltecas. Hecho que no se acreditó legalmente, no se estableció que el pago o acreditamiento en cuenta de intereses por un millón doscientos noventa y cinco mil quinientos treinta y nueve quetzales con setenta un centavos (Q1,295,539.71), se originó de una inversión que realizó la entidad West Trust Bank y/o Westrust Bank Internacional, y no un préstamo. (El resaltado no es del original). ( ) En el presente caso, la misma S. Sentenciadora reconoce en la sentencia que las rentas objetadas por
la Administración Tributaria
, se originan por el pago de intereses derivado de inversiones en pagarés financieros del inversionista West Trust Bank y/o Westrust Bank Internacional. (el resaltado no es del original). El artículo 12 del Decreto 80-2000 del Congreso de
la República
establece Se exceptúan del impuesto del diez por ciento (10%) que establece el inciso a) del artículo 45 de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, los pagos o acreditamientos en cuenta de intereses por concepto de préstamos otorgados por instituciones bancarias y financieras de primer orden, debidamente registradas como tales en el país de origen; y, por las de carácter multilateral; en todos los casos domiciliadas en el exterior, siempre que dichos préstamos sean destinados para la producción de rentas gravadas y que las divisas provenientes de tales préstamos, hayan sido negociados o se negocien directamente con el Banco de Guatemala o por intermedio de los bancos y de otras sociedades mercantiles, contratadas y habilitadas para operar en cambios, conforme al régimen cambiario vigente. (el resaltado no es del original). Así las cosas, los intereses pagados por mi representada FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANÓNIMA a la entidad West Trust Bank están exentos del pago del Impuesto Sobre
la Renta
, de conformidad con la exención establecida en el artículo citado anteriormente. En tal virtud,
la S. Sentenciadora
incurre en errónea interpretación de la ley, porque no obstante haber citado en la sentencia impugnada la norma correcta, esto es el artículo 12 del Decreto 80-2000 del Congreso de
la República
, dicho Tribunal le dio a la norma, una interpretación diversa a la que dicha norma tiene, es decir, al negar la exención de impuestos establecida en dicha norma,
la S. Sentenciadora
no le concedió a la norma denunciada los alcances y efectos otorgados por el legislador».
IV.2 Alegaciones del día de la vista
La Procuraduría General
de
la Nación
, evacuó la audiencia, advirtió que las consideraciones hechas por
la S.
de lo Contencioso Administrativo fueron dictadas de conformidad con las constancias procesales y reiteró lo argumentado en el primer submotivo.
La recurrente, Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima evacuó la audiencia conferida y reiteró los argumentos manifestados en la interposición del recurso de casación.
La Superintendencia
de Administración Tributaria evacuó la audiencia conferida y manifestó:
« Señores magistrados, al revisar la sentencia recurrida, verán que el Tribunal dio a la norma el sentido y alcance que le correspondían, pues para llegar a la conclusión arribada estableció que se incumplió con la presentación de constancias de retención por el pago de intereses derivados de inversiones en pagarés financieros del inversionista West Trust Bank y/o Westrust Bank Internacional, al interpretar la norma aplicable
la S.
determinó que el artículo 12 del Decreto 80-2000, del Congreso de
la República
de Guatemala en que se ampara la entidad demandante regula lo referente a préstamos de entidades financieras y bancarias (es la interpretación exacta al tenor literal de la ley), y al confrontar tal norma al hecho controvertido se desprendió que el pago hecho se originó de una inversión y no de un préstamo; así mismo
la S.
determinó que los documentos aportados como prueba son inconsistentes y contradictorios con los registros contables que la parte actora puso a la vista del auditor tributario; además de quedar plenamente acreditado que la entidad actora pagó intereses por inversión garantizados con certibonos, por lo que se le dio alcance debido a la ley, pues esta establece que serán deducibles los intereses por inversiones, por lo que el submotivo es inconsistente y por lo tanto debe desestimarse».
IV.3 Análisis de
la Cámara
Como se consideró en el submotivo de violación de ley del ajuste anterior, siguiendo la reiterada jurisprudencia emanada de los fallos de
la Cámara Civil
, se ha establecido como criterio aplicable al recurso de casación, que los submotivos regulados en el inciso 1º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, tienen como objeto atacar las bases jurídicas que sirven de fundamento para resolver el conflicto sometido a conocimiento, y en ese orden de ideas, cuando se invoca cualesquiera de los referidos submotivos, deben respetarse los hechos que
la S.
tuvo por acreditados. En el presente caso, la entidad contribuyente denuncia interpretación errónea de ley, señalando como norma infringida la contenida en el artículo 12 del Decreto 80-2000 del Congreso de
la República
, el cual prescribe que: «Se exceptúan del impuesto del diez por ciento (10%) que establece el inciso a) del artículo 45 de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, los pagos o acreditamientos en cuenta de intereses por concepto de préstamos otorgados por instituciones bancarias y financieras de primer orden, debidamente registradas como tales en el país de origen; y por las de carácter multilateral; en todos los casos domiciliadas en el exterior, siempre que dichos préstamos sean destinados para la producción de rentas gravadas y que las divisas provenientes de tales préstamos, hayan sido negociadas o se negocien directamente con el Banco de Guatemala o por intermedio de los bancos y de otras sociedades mercantiles, contratadas y habilitadas para operar en cambios, conforme al régimen cambiario vigente» (énfasis añadido).
Para determinar si
la S.
incurrió en el vicio denunciado, es necesario analizar cuáles fueron los argumentos para resolver la controversia. A ese respecto, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo consideró que: «el artículo 12 del Decreto 80-2000, del Congreso de
la República
de Guatemala en que se ampara la entidad demandante regula lo referente a préstamos de entidades financieras y bancarias de primer orden debidamente registradas como tales en el país de origen, otorgados a entidades guatemaltecas. Hecho que no se acreditó legalmente, no se estableció que el pago o acreditamiento en cuenta de intereses por un millón doscientos noventa y cinco mil quinientos treinta y nueve quetzales con setenta y un centavos (Q. 1,295,539.71), se originó de una inversión que realizó la entidad West Trust Bank y/o Westrust Bank Internacional, y no un préstamo. Los documentos aportados como medios de prueba por la parte actora, especialmente la certificación que obra en el expediente administrativo, ya citada, obrante a folio trescientos diez (310) del expediente administrativo, son inconsistentes y contradictorios con los registros contables que la parte actora puso a la vista del auditor tributario, además de que quedó plenamente acreditado que la entidad actora Pagó (sic) intereses por inversión garantizados con certibonos, según contrato número tres mil ochocientos setenta y cuatro (3874) y los respectivos certificados de custodia números sesenta mil sesenta y nueve y sesenta mil setenta y tres (60069 y 60073) y como ya se expresó no presentó las constancias de retención del Impuesto Sobre
la Renta
del diez por ciento (10%) a cargo de personas no domiciliadas en Guatemala, por lo que de acuerdo a la prueba documental aportada por la parte actora y lo operado en sus registros contables, como consta en los folios ciento cincuenta y siete y, ciento ochenta y seis (157 y 186) del expediente administrativo, el ajuste es consistente técnica y legalmente, ello de conformidad con lo establecido en el artículo 45 literal a) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
».
En relación a lo anterior, esta Cámara advierte que igual al submotivo anterior (violación de ley) en la sentencia impugnada
la S.
tiene por acreditado un hecho contundente; que el pago realizado por la entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima a «West Trust Bank y/o Westrust Bank Internacional» fue derivado de inversiones en pagarés financieros, garantizados con certibonos, según contrato número tres mil ochocientos setenta y cuatro (3874) y los respectivos certificados de custodia números sesenta mil sesenta y nueve (60069) y sesenta mil setenta y tres (60073) y no por préstamos como pretende hacer valer la entidad contribuyente. Por esa razón,
la S.
tuvo por acreditado que la recurrente incumplió con la presentación de las constancias de retención del impuesto sobre la renta a cargo de personas individuales o jurídicas no domiciliadas en Guatemala, aplicado a rentas obtenidas de fuente guatemalteca.
En ese orden de ideas, atendiendo a la naturaleza eminentemente técnica del recurso de casación, se arriba a la conclusión que el planteamiento de la entidad demandante es deficiente, por cuanto no respeta los hechos que
la S.
tuvo por acreditados, pues la misma estimó que los intereses pagados por la entidad demandante no provenían de préstamo, sino de una inversión, por lo que no gozaban de la excepción establecida en el artículo 12 del Decreto 80-2000 del Congreso de
la República
, y a pesar de ello, la citada entidad en la casación, denuncia interpretación errónea de la ley, cuando
la S.
le otorga a la norma el sentido y alcance que le corresponde, dándole la exacta interpretación conforme a su texto literal, según el sentido propio de sus palabras, como lo establece el artículo 10 de
la Ley
del Organismo Judicial. La discusión en este asunto, debió enfocarse para determinar que los intereses pagados se derivaban de un préstamo y no de una inversión; y no denunciar la errónea interpretación de normas tributarias.
En virtud de lo expuesto, se concluye que es improcedente el submotivo que se ha hecho mérito.
CONSIDERANDO V
Igual que en los considerandos anteriores, por la forma en que la entidad recurrente plantea el recurso, que lo divide por ajustes se procederá a analizar los dos submotivos invocados conjuntamente. En el quinto planteamiento, que lo denomina: Ajuste al impuesto sobre productos financieros por la cantidad de novecientos veintiún mil quinientos setenta y nueve quetzales con veinticinco centavos (Q921,579.25). Invoca los submotivos siguientes:
V.1 Error de hecho en la apreciación de la prueba
En cuanto este error la entidad recurrente argumento: «En relación a ete ajuste, la sentencia impugnada adolece de los siguientes vicios: ERROR DE HECHO EN
LA APRECIACIÓN DE
LA PRUEBA DE
DOCUMENTOS, CONSISTENTES EN FOTOCOPIAS DE LAS BOLETAS EMITIDAS POR
LA BOLSA DE
VALORES NACIONAL, SOCIEDAD ANÓNIMA QUE AMPARAN LAS TRANSACCIONES DE REPORTO, LAS CUALES SE DETALLAN A CONTINUACIÓN: 1) B. número ciento noventa y nueve mil novecientos veinticinco (199925) de fecha dieciocho de julio del dos mil uno por un monto de cuatro millones de quetzales (Q4,000,000.00); 2) B. número doscientos cuatro mil novecientos veintisiete (204927) de fecha seis de febrero del dos mil uno por un monto de un millón quinientos mil quetzales (Q1,500,000.00); 3) B. número doscientos cuatro mil novecientos veintiséis (204926) de fecha seis de febrero de dos mil uno, por un monto de cuatro millones de quetzales (Q4,000,000.00); 4) B. número ciento noventa y nueve mil setecientos setenta y seis (199776) de fecha catorce de julio del dos mil uno por un monto de tres millones de quetzales (Q3,000,000.00); 5) B. número doscientos cinco mil ochocientos setenta y uno (205871) de fecha trece de marzo del dos mil uno por un monto de dos millones de quetzales (Q2,000,000.00); 6) B. número ciento noventa y ocho mil trescientos veintinueve (158329) de fecha diecinueve de mayo del dos mil por un monto de dos millones de quetzales (Q2,000,000.00); 7) B. número doscientos cinco mil setecientos veintisiete (205,727) de fecha seis de marzo del dos mil uno por un monto de dieciséis millones de quetzales (Q16,000,000.00); 8) B. número doscientos cinco mil quinientos veintitrés (205,523) de fecha veintitrés de febrero del dos mil uno, por un monto de diez millones de quetzales (Q10,000,000.00)».
» En el CONSIDERANDO II de la sentencia de fecha cinco de mayo del dos mil ocho,
la S. Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo sostuvo: Al analizar este ajuste, formulado por no haberse retenido ni enterado el impuesto, derivado del pago o acreditamiento de intereses a personas domiciliadas en Guatemala, tal y como consta en el expediente administrativo, a folios doscientos trece (213), ciento cincuenta y siete (157); y, ciento cincuenta y ocho (158), y que dichos pagos se encuentran registrados en el L.M. General y en el Balance de Saldos Analíticos, como consta en los folios treinta y seis; y, ciento cincuenta y cinco (36 y 155) del expediente referido se acredito (sic) que pagos (sic) intereses mensuales a las entidades inversionistas F. de Occidente, Valores de Centroamérica, Sociedad Anónima, fideicomiso de Inversión de Seguro Occidente y Mercado de Transacciones, Sociedad Anónima; estableciéndose que la entidad actora no acreditó legalmente la celebración de un contrato de reporto, mediante el cual transmite la propiedad de los títulos valores, como lo señaló al evacuar la audiencia conferida por la administración tributaria (el resaltado no es del original). Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima acompañó y ofreció como medios de prueba, a la demanda Contenciosa Administrativa, entre otros, fotocopia de las boletas emitidas por
la Bolsa
de Valores Nacional, S.A. que amparan las transacciones de Reportos, sin embargo,
la S. Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo no tomó en cuenta dichos documentos a la hora de dictar sentencia, ignorando la presencia y el contenido de los mismos y que probaban la existencia de los mencionados contratos de reporto. En relación a la tesis de mi representado, ese Tribunal ha sostenido en reiteradas ocasiones que existe error de hecho en la apreciación de la prueba cuando el sentenciador ha ignorado la presencia de medios de prueba que sí están en el proceso y son determinantes para cambiar el fallo. Así las cosas,
la S. Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo incurrió en Error de Hecho en la apreciación de la prueba relacionada, al haber omitido totalmente su análisis racional, el cual le hubiera permitido determinar la existencia de los contratos de reporto».
V.2 Alegaciones del día de la vista
La Procuraduría General
de
la Nación
, evacuó la audiencia, advirtió que las consideraciones hechas por
la S.
de lo Contencioso Administrativo fueron dictadas de conformidad con las constancias procesales y reiteró lo argumentado en el primer submotivo.
La recurrente, Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima evacuó la audiencia conferida y reiteró los argumentos manifestados en la interposición del recurso de casación.
La Superintendencia
de Administración Tributaria evacuó la audiencia conferida y manifestó:
« Señores magistrados, la recurrente no puede denunciar tal submotivo, pues ni en el procedimiento administrativo ni en el proceso contencioso administrativo, probó la existencia de un contrato de reporto, tal y como se prueba de lo resuelto por el Tribunal al establecer: se acreditó que pagó intereses mensuales a las entidades inversionistas Estableciéndose que la entidad actora no acreditó legalmente la celebración de un contrato de reporto, mediante el cual transmitiera la propiedad de títulos valores tales operaciones se encuentran respaldadas con certificados de custodia emitidos por la parte actora, los cuales constan en el expediente administrativo . Es obvio, que no puede alegar error de hecho en la apreciación de la prueba por documentos que supuestamente amparan transacciones de reporto, pues dicho reporto nunca fue comprobado, con lo cual
la S.
apreció correctamente la prueba aportada por las partes; en virtud de lo cual el submotivo debe ser desestimado».
V.3 Análisis de
la Cámara
Como ha quedado debidamente establecido en los casos precedentes, el error de hecho en la apreciación de la prueba puede configurarse por omitir el análisis de determinado medio de convicción, o cuando se realiza una percepción inexacta que desvirtúa la información que emana del medio probatorio, tergiversando su contenido real y manifiesto Ya se trate de documentos o actos auténticos. Una de las condiciones que la jurisprudencia complemento de la ley como fuente del derecho, ha establecido para la procedencia de este submotivo, que el error debe ser determinante en la resolución de la controversia, es decir, que es de tal magnitud el error, que hace variar los resultados del fallo impugnado.
En el caso objeto de estudio, la entidad casacionista señala que
la S. Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo incurrió en error de hecho en la apreciación de la prueba, al haber omitido analizar las fotocopias de las boletas emitidas por
la Bolsa
de Valores Nacional, Sociedad Anónima, que amparan las transacciones de reportos, ignorando la presencia y contenido de los mismos, que probaban la existencia de los mencionados contratos de reporto.
En efecto, al llevar acabo el estudio sobre el expediente judicial se constata que los medios de prueba documentales omitidos consisten en fotocopias de boletas emitidas por la entidad Bolsa de Valores Nacional, Sociedad Anónima que amparan las transacciones de reporto, las cuales se detallan a continuación: 1) B. número ciento noventa y nueve mil novecientos veinticinco (199925) de fecha dieciocho de julio del dos mil uno por un monto de cuatro millones de quetzales (Q4,000,000.00); 2) B. número doscientos cuatro mil novecientos veintisiete (204927 ) de fecha seis de febrero del dos mil uno por un monto de un millón quinientos mil quetzales (Q1,500,000.00); 3) B. número doscientos cuatro mil novecientos veintiséis (204926) de fecha seis de febrero de dos mil uno, por un monto de cuatro millones de quetzales (Q4,000,000.00); 4) B. número ciento noventa y nueve mil setecientos setenta y seis (199776) de fecha catorce de julio del dos mil uno por unun monto de tres millones de quetzales (Q3,000,000.00); 5) B. número doscientos cinco mil ochocientos setenta y uno (205871) de fecha trece de marzo del dos mil uno por un monto de dos millones de quetzales (Q2,000,000.00); 6) B. número ciento noventa y ocho mil trescientos veintinueve (158329) de fecha diecinueve de mayo del dos mil por un monto de dos millones de quetzales (Q2,000,000.00); 7) B. número doscientos cinco mil setecientos veintisiete (205,727) de fecha seis de marzo del dos mil uno por un monto de dieciséis millones de quetzales (Q16,000,000.00); 8) B. número doscientos cinco mil quinientos veintitrés (205,523) de fecha veintitrés de febrero del dos mil uno, por un monto de diez millones de quetzales (Q10,000,000.00).
De dicha revisión, se advierte que las mismas si obran en el proceso contencioso administrativo y
la S.
los aceptó como prueba con citación de la parte contraria, y el hecho de no haber sido tomadas en cuenta para dictar sentencia constituye un vicio que hay que corregir. Derivado de ello, se estima que
la S.
al no tomar en cuenta para dictar el fallo los documentos anteriormente referidos, incurrió en el error denunciado, y evidentemente estos son determinantes para cambiar el resultado de la sentencia, pues se aprecia que con la prueba relacionada anteriormente, se establece que la entidad recurrente sí acreditó legalmente la celebración de contratos de reporto con la entidad Bolsa de Valores Nacional, Sociedad Anónima, por lo tanto el ajuste formulado por la autoridad tributaria no tiene sustento, puesto que el contrato de reporto es una operación de crédito financiera bursátil a corto plazo, que no se encuentra gravado por el impuesto sobre productos financieros de acuerdo con el Decreto 26-95 del Congreso de
la República
, específicamente el artículo 1º que en su segundo párrafo dice: «Para los efectos de esta ley, los diferenciales entre el precio de compra y el valor a que se redimen los títulos valores, con cupón o tasa cero (o), se consideran intereses». En tal virtud, tenemos que el contrato de reporto, no es un título de crédito, sino un contrato mercantil típico, que no se encuentra afecto legalmente, además, es preciso indicar que el contrato de reporto no lleva adheridos cupones, menos aún con tasa cero, consiguientemente no se realiza el hecho generador del impuesto, por tanto la entidad recurrente no tenía obligación de retener el impuesto derivado del pago de intereses a personas domiciliadas en Guatemala y el ajuste no puede prevalecer.
En conclusión,
la S.
incurrió en error de hecho al haber omitido el análisis de la prueba relacionada anteriormente; como resultado, resolviendo conforme a derecho debe declararse procedente el recurso de casación interpuesto únicamente en cuanto a este ajuste.
Por la forma en que se resuelve no es necesario conocer el submotivo de aplicación indebida de la ley, que tiene relación con este ajuste.
CONSIDERANDO VI
El Juez en la sentencia que termina el proceso, debe condenar a la parte vencida al pago de las costas procesales, pero puede eximir al vencido al pago de las mismas total o parcialmente, cuando haya litigado con evidente buena fe. En virtud de que
la Superintendencia
de Administración Tributaria actúa en defensa de los intereses del fisco su actuación se considera de buena fe, por lo que debe de eximírsele del pago.
LEYES APLICABLES
Artículos citados y: 12, 203, 239 y 243 de
de
la República
de Guatemala; 25, 26, 44, 51, 66, 67, 71, 177, 619, 620, 621 incisos 1º y 2º , 627, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; artículos 1°, 2°, 3°, 6°, 7°, 8°, de
la Ley
del Impuesto Sobre Productos Financieros; artículos 1°, 3°, 5°, 28, 29, 103, 104 y 146 del Código Tributario; 1°, 3°, 5°, 9°, 10, 13, 16, 23, 36, 51, 57, 58, 74, 79 inciso a), 80, 141, 143, 149 y 172 de
la Ley
del Organismo Judicial.
POR TANTO
La Corte Suprema
de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas, resuelve: I) PROCEDENTE PARCIALMENTE el recurso de casación presentado por la entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima. Como consecuencia, CASA PARCIALMENTE la sentencia del cinco de mayo de dos mil ocho emitida por
la S. Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, por el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba del ajuste al impuesto sobre productos financieros, por lo que resolviendo conforme a derecho declara: A) CON LUGAR PARCIALMENTE la demanda Contenciosa Administrativa planteada por la entidad FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANÓNIMA contra
la SUPERINTENDENCIA DE
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, quien a través de su Directorio emitió la resolución número setecientos treinta y uno guión dos mil cinco (731-2005) de fecha uno de septiembre de dos mil cinco, y la que le sirve de antecedente número CCE-DR- cero cero treinta y tres-dos mil cinco (CCE-DR-0033-2005) de fecha cuatro de febrero de dos mil cinco. B) Como consecuencia, se revoca el ajuste al impuesto sobre productos financieros por la cantidad de novecientos veintiún mil quinientos setenta y nueve quetzales con veinticinco centavos (Q921,579.25). C) SIN LUGAR PARCIALMENTE la demanda promovida por Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, con respecto a los demás ajustes impugnados a través del proceso contencioso administrativo, respecto de los cuales, las resoluciones emitidas por el Directorio y
la Superintendencia
de Administración Tributaria quedan con el mismo efecto legal. II) DESESTIMA PARCIALMENTE el recurso de casación por los demás casos de procedencia, quedando incólume respecto a los ajustes impugnados a través de ellos y los no atacados vía casación, el pronunciamiento efectuado por
la S. Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo en la sentencia de que se ha hecho mérito. III) No se condena en costas y ni se impone multa por lo considerado. NOTIFÍQUESE y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.
