Sentencia nº 84-2022 y 92-2022 de Corte Suprema de Justicia - Corte Suprema de 30 de Junio de 2022

• Fecha de Resolución: 30 de Junio de 2022
• Emisor: Corte Suprema

30/06/2022 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

84-2022 y 92-2022

Recursos de casación interpuestos porR.O.X.R.y laSuperintendencia de Administración Tributaria, contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el tres de junio de dos mil veintiuno.

DOCTRINA

Recurso de casación interpuesto por R.O.X.R..

«Interpretación y aplicación errónea de la Ley»

a) Se incurre en defecto de planteamiento cuando se pretende denunciar simultáneamente dos submotivos excluyentes entre sí, sobre el mismo precepto legal.

b) Es deficiente el planteamiento del submotivo, cuando no se realiza una tesis que permita incursionar en el estudio pretendido.

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria.

Interpretación errónea de la ley

Existe imposibilidad de incursionar en el análisis pretendido, cuando el precepto jurídico denunciado como infringido no fue el utilizado en el fallo impugnado.

LEYES ANALIZADAS

Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y M.; 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, Decreto 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala; y artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, reformado por el Decreto 4-2012 del Congreso de la República de Guatemala.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL

SENTENCIA

Guatemala, treinta de junio de dos mil veintidós.

I.Integrada con los suscritos Magistrados, de conformidad con el acta número cincuenta guion dos mil veintiuno (50-2021), de fecha doce de octubre de dos mil veintiuno, correspondiente a la sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en los artículos 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, 71 de la Ley del Organismo Judicial y la opinión consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad, el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve (5477-2019).II.Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación, interpuesto contra de la sentencia dictada el tres de junio de dos mil veintiuno, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponentes:a)R.O.X.R., y,b)Superintendencia de Administración Tributaria, a través de su mandatario especial judicial con representación, R.E.B.L..

II. Tercero:Procuraduría General de la Nación, a través de su personero, J.D.V.V..

CUESTIONES DE HECHO

I. La Superintendencia de Administración Tributaria verificó el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias del contribuyente R.O.X.R., correspondiente al periodo de enero a diciembre de dos mil quince; y derivado de ello, le formuló y confirmó ajustes y reconocimiento al impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta, régimen sobre las utilidades de actividades lucrativas y reconocimiento de acreditamiento de pagos trimestrales del impuesto sobre la renta.

II. El Tribunal Administrativo Tributario y A., constituido en Tribunal Administrativo Tributario de la Superintendencia de Administración Tributaria, declaró la nulidad parcial de los ajustes siguientes: 1) Impuesto al Valor Agregado en relación a compras e importaciones registradas y declaradas; 2) Impuesto Sobre la Renta en cuanto a costos y gastos contabilizados y declarados que no fueron pagados por el contribuyente y resolvió sin lugar la revocatoria, confirmando la resolución recurrida en cuanto a los demás ajustes.

III. Inconforme con lo resuelto, promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA

La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda y revocó parcialmente la resolución administrativa. Para el efecto consideró: «…Ajuste alimpuesto al valor agregado por crédito fiscal improcedente, por compras y/o servicios registrados y declarados que no están directamente vinculados con proceso de producción o de comercialización de bienes servicios del contribuyente, de enero a marzo y de diciembre de dos mil quince, por veinte mil treinta y seis quetzales (Q20,036.00)(…) De conformidad con la doctrina, cabe señalar que el impuesto al valor agregado es un impuesto cuya naturaleza es indirecta, ya que grava los consumos (…) También se tiene entendido que, una vez generado el impuesto, es necesario que el sujeto pasivo del impuesto celebre un acto o contrato gravado por la ley al tenor del artículo 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y otros sujetos pasivos de conformidad con el artículo 6 de la misma ley (…) En la operatividad del impuesto al valor agregado, el sujeto pasivo es el contribuyente, pues es a quien se le afecta con la celebración del acto o contrato gravado por la ley, mientras que el perceptor es el que recibe el monto del impuesto, pero quien carga con el peso de ese impuesto es el consumidor final, ya que él no puede repercutir o trasladar el monto del impuesto liquidado, es por ello que cuando se pretende discutir sobre ese impuesto es necesario tener claro que es producto de un proceso liquidatorio, en donde puede existir débito fiscal o crédito fiscal. La ley del Impuesto al Valor Agregado, en el artículo 14, regula la primera figura (…) y en su artículo 15 determina al crédito fiscal (…) Es por lo anterior que puede deducirse que tanto el débito fiscal como el crédito fiscal son resultado de obligaciones y derechos para con el fisco, son el resultado de operaciones económicas del procedimiento liquidatorio tanto a favor como en contra del contribuyente. El término que interesa al presente asunto es el del crédito fiscal del impuesto al valor agregado (…) Quedando totalmente claro el procedimiento liquidatorio del impuesto al valor agregado, es necesario también analizar que el crédito fiscal de ese impuesto es un derecho, ya que dentro de la normativa específica en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado desarrolla la figura de la procedencia del crédito fiscal (…) lo cual denota que esa norma no hace ninguna limitación al derecho del crédito fiscal, al contrario hace una delimitación del mismo como un derecho y enuncia lo siguiente: “Los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal cuando el impuesto hubiere sido generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente…”. Este párrafo también garantiza el derecho al crédito fiscal; sin embargo, hace la distinción del reconocimiento siempre y cuando el impuesto pagado de los bienes o servicios adquiridos estén directamente vinculados al proceso de producción o de comercialización de dichos bienes por parte del contribuyente, por lo tanto el crédito fiscal es un derecho que tienen los contribuyentes que su actuar encuadre dentro del supuesto normativo (…) Como se puede observar, en el caso de los exportadores, tienen el derecho a reclamar la devolución del crédito fiscal del impuesto que hubieren soportado, siempre que del mismo hayan sido generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios que estén estrechamente vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios y, además no se encuentren incluidos dentro de las prohibiciones establecidas en el artículo 22 ibídem. La parte actora argumentó que los servicios que respaldan las facturas de litis son por servicio de fletes de los Puertos Quetzal y Santo Tomás de Castilla al municipio de San Cristóbal del departamento de Totonicapán, mismos que fueron prestados y pagados legalmente y es un gasto lógico y razonable el transporte de bienes que se comercializó, al no ser considerados costos y gastos necesario dijo se violó el principio de legalidad tributaria, consagrado en el artículo 239 de la Constitución (…) De la explicación del ajuste, el Tribunal determina que el ajuste se formuló porque no se pudo relacionar el gasto o costo con ningún contenedor transportado y que el monto pagado por cada contenedor fue de ocho mil quinientos quetzales (Q8, 500.00) y no seis mil quetzales como lo argumentó el contribuyente, por lo que no pudo establecer si están directamente vinculados con proceso de producción o de comercialización de bienes servicios del contribuyente (…) El servicio de fletes reportado y declarado por el contribuyente no se aceptó por varias razones, siendo una de ellas la contradicción del contribuyente en cuanto a que, en la nota del dieciocho de mayo del dos mil dieciocho (…) indicó que los fletes correspondían a la cantidad de seis mil quetzales por viaje, cuando el monto pagado por cada contenedor fue de ocho mil quinientos quetzales (Q8,500.00). Respecto a este punto, el Tribunal no le otorga razón a la administración tributaria, ya que, si bien es cierto, el contribuyente señaló la cantidad de pagada por los fletes la cantidad de seis mil quetzales por viaje; cierto es que, en esa nota dijo que en esa cantidad “promedian” (…) entonces, el pago de los fletes no es precisamente en seis mil quetzales este puede ser menor o mayor a esa cantidad, el cual puede llegar a la cantidad de ocho mil quinientos quetzales que es el monto que se pagó por cada contener; por lo que, independientemente de lo que se haya indicado en la nota aclaratoria señalada, el Tribunal considera que ello no era motivo suficiente para afirmar que ese servicio adquirido no está directamente vinculado con proceso de producción o de comercialización de bienes servicios del contribuyente. Otra de las razones por las que se formuló el ajuste fue porque no se pudo relacionar el gasto o costo –fletes- con ningún contenedor transportado, individualizando, en el anexo del ajuste número tres que son las factura veintitrés, treinta y dos treinta y cinco y cincuenta y nueve, las que no tienen respaldo con ningún contenedor trasportado. Respecto a este punto, el Tribunal considera que razón tiene la administración tributaria d que los servicios de fletes amparados con las facturas antes indicadas no tienen relación con ningún contenedor transportado, hecho que probó con el mencionado anexo, al cual se le otorga valor probatorio, por cuanto no fue impugnado en su autenticidad. Además, el contribuyente no probó que esos servicios hayan tenido relación con algún contenedor transportado, lo cual era elemental para determinar la vinculación de esos servicios adquiridos con su proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios, a lo cual estaba obligado (…) Es así como, el Tribunal considera que no se cometió ninguna violación por parte de la administración tributaria y menos al principio de legalidad (…) Por lo que,el ajuste debe confirmarse, al tenerse por cierto que los servicios que adquirió el contribuyente no está directamente vinculados a su proceso de producción o de comercialización(…)ajuste al crédito fiscal improcedente por compras y/o servicios registrados y declarados que no están directamente vinculados con el proceso de producción o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente, de julio a diciembre de dos mil quince, por(…)(1,942.00)(…) al examinar el memorial contentivo del recurso contencioso administrativo, el Tribunal establece que no presentó argumentos para desvanecerlo. Lo cual denota que, al no presentar argumentos para desvanecer el ajuste, lo aceptó tácitamente, por lo que el tribunal debe confirmarlo ante la falta de alegatos, ya que el Tribunal tiene limitación para conocer aspectos que no fueron alegados en la demanda (…) Ese así como, el Tribunal le otorga valor probatorio a la explicación del ajuste, con el cual se probó que el contribuyente registró y reportó en las declaraciones del impuesto al valor agregado, de las periodos auditados, facturas de compras y servicios recibidos por (…) (Q.6,687,954.00) y crédito fiscal por (…) (Q802,556.00), incluyendo facturas que respaldan consumo de alimentos, de hospedaje y una factura por la compra de un radio recargable y de un control remoto, los cuales no se vinculan con la actividad económica, que es la compra y venta de materiales de construcción confirmándose que dichos servicios adquiridos no se vinculan con la actividad económica, no ser impugnado en su autenticidad. Información que se respalda con la explicación del ajuste número cuatro, en el cual se individualizaron las facturas que se emitieron pro servicios de alimentos en restaurantes como Portal del Ángel, Fontabella Real, Sociedad Anónima, Pricesmart Guatemala, Sociedad Anónima, D. la Estancia, Sociedad Anónima, S., Sociedad Anónima, etcétera, un radio recargable y un control remoto; presumiéndose que esos servicios fueron destinados al uso o consumo particular del contribuyente, empleados, dependientes, sus familias o de terceras personas, las cuales no generan crédito fiscal, pues son lugares exclusivos donde no acude cualquier trabajador dado el costo que tiene cada consumo de alimentos y el radio y control remoto son aparatos electrónicos que, de igual forma, no son de uso en una oficina. Esto con base en el Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado prevé que “De conformidad con lo establecido en el artículo 16 de la Ley, no generará crédito fiscal al Impuesto al Valor Agregado, los siguientes: 1. Gastos por adquirir bienes o servicios destinados al uso o consumo particular del dueño, socios, directores, administradores, empleados o de terceras personas. 2. Gastos por adquirir bienes o servicios cuando no sean necesarios en el proceso de producción, comercialización de los bienes o la prestación de servicios del contribuyente.” Elajuste debe confirmarse(…)el ajuste por crédito fiscal improcedente, por compra e importaciones, registradas y declaradas, o respaldadas con los medios de pago que faciliten los bancos del sistema distintos al dinero en efectivo que individualicen al beneficiario o que no fueron pagados por el contribuyente por(…)(Q235,286.00),confirmado por la cantidad de(…)(Q234,299.11)(…) El artículo 20 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado regulada que “Los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, a partir de treinta mil quetzales (Q.30, 000.00), deben realizarse por cualquier medio que faciliten los bancos del sistema distinto al dinero en efectivo, en el que se individualice a quien venda los bienes o preste los servicios objeto del pago.” Es decir que, el contribuyente, además de los requisitos que exigen los artículos 16 y 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, debe probar que realizó los pagos de los costos y gastos por lo que reclama crédito fiscal por los medios que faciliten los bancos del sistema distinto al dinero en efectivo. El contribuyente alegó que sí probó el pago por medio bancarios y que la ley no limita ni prohíbe que el pago se realice por terceros, si la cuenta bancaria es mancomunada con el contribuyente. De la explicación del ajuste, el Tribunal establece que el contribuyente sí probó el pago de los servicios motivo de litis, hecho que aceptó la administración tributaria y se señaló en la explicación del ajuste número seis, en donde se concreta quien fue el que realizó las transferencias de pago, de qué cuenta bancaria se realizaron y que todas corresponden al Banco G&T Continental, Sociedad Anónima. No se aceptó la información brindada, ya que esos pagos lo hicieron terceras personas y otros los realizó el contribuyente pero de una cuenta que corresponde a una entidad tercera a la cual representa. La norma indicada lo que exige es que los pagos que realicen los contribuyentes, para respaldar para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, mayores a treinta mil quetzales, deben realizarse por cualquier medio que establezca el sistema bancario que individualice al beneficiario, distinto al efectivo; que los pagos también podrán realizarse utilizando tarjeta de crédito o de débito, independientemente de la documentación legal que corresponda. Por lo que, el contribuyente lo que debe probar es el pago de los costos y gastos deducibles que constituyan créditos fiscales, por cualquier medio que el sistema bancario establezca individualizando al beneficiario, lo cual se estima que quedó demostrado con la explicación del ajuste, el cual se formuló por el hecho de que algunos pagos los realizaron personas distintas al contribuyente y otros los realizó el contribuyente, es decir, sí comprobó que los pagos se realizaron, pero de una cuenta que corresponde a un tercero, a la cónyuge o conviviente del contribuyente y de otra corresponde a una entidad a la que representa, hecho que se denota de la explicación del ajuste, identificado con el número siete, en donde se individualiza que los pagos se hicieron con cheques del Banco G&T Continental, Sociedad Anónima. Por consiguiente, se considera que este ajuste debe revocarse, porque la ley de la materia no exige que el pago deba ser de la cuenta aperturada a nombre del contribuyente, solo impone que se demuestre el pago, lo que se presume que sí cumplió el contribuyente, ya que esta no fue razón para formular el ajuste que ahora se estudia. Ajuste alimpuesto sobre la renta, régimen sobre las utilidades de actividades lucrativas, de enero a diciembre de dos mil quince, por costos y gastos no deducibles por no considerarse útiles, necesarios, pertinentes o indispensables para producir no conservar la fuente productora de renta gravada por(…)(Q26,785.72)(…) el Tribunal determina que el ajuste se formuló porque no se pudo relacionar el gasto o costo con ningún contenedor transportado y que el monto pagado por cada contenedor fue de ocho mil quinientos quetzales (Q8, 500.00) y no seis mil quetzales como lo argumentó el contribuyente, por lo que no pudo establecer si están directamente vinculados con proceso de producción o de comercialización de bienes servicios del contribuyente (…) El servicio de fletes reportado y declarado por el contribuyente –como gasto o costo- no se aceptó o reconoció por varias razones, siendo una de ellas la contradicción del contribuyente en cuanto a que, en la nota del dieciocho de mayo del dos mil dieciocho, obrante en el folio treinta y seis del expediente administrativo, indicó que los fletes correspondían a la cantidad de seis mil quetzales por viaje, cuando el monto pagado por cada contenedor fue de ocho mil quinientos quetzales (Q8, 500.00). Respecto a este punto, el Tribunal no le otorga razón a la administración tributaria, ya que, si bien es cierto, el contribuyente señaló la cantidad de pagada por los fletes la cantidad de seis mil quetzales por viaje; cierto es que, en esa nota dijo que en esa cantidad “promedian” (…) entonces, el pago de los fletes no es precisamente en seis mil quetzales este puede ser menor o mayor a esa cantidad, el cual puede llegar a la cantidad de ocho mil quinientos quetzales que es el monto que se pagó por cada contener; por lo que, independientemente de lo que se haya indicado en la nota aclaratoria señalada, el Tribunal considera que ello no era motivo suficiente para no considerarlos deducibles y que no eran necesarios, útiles o pertinentes o indispensables para producir o conserva la fuente productora de renta gravadas del contribuyente. Otra de las razones por las que se formuló el ajuste fue porque no se pudo relacionar el gasto o costo –fletes- con ningún contenedor transportado, individualizando, en el anexo del ajuste número tres que son las factura veintitrés, treinta y dos treinta y cinco y cincuenta y nueve, las que no tienen respaldo con ningún contenedor trasportado. Respecto a este punto, el Tribunal considera que razón tiene la administración tributaria d que los servicios de fletes amparados con las facturas antes indicadas no tienen relación con ningún contenedor transportado, hecho que probó con el mencionado anexo, al cual se le otorga valor probatorio, por cuanto no fue impugnado en su autenticidad. Además, el contribuyente no probó que esos servicios hayan tenido relación con algún contenedor transportado, lo cual era elemental para determinar si eran costos deducibles (…) a lo cual estaba obligado (…) por lo queel ajuste debe confirmarse, al tenerse por probado queel contribuyente, en el periodo auditado, contabilizó y declaró facturas que, según su descripción, corresponden al servicio adquirido de fletes, las cuales o son procedentes, por no ser útiles, necesarios, pertinentes o indispensables para producir o conserva la fuente productora de renta gravadas del contribuyente; además de que registró y declaró las facturas emitidas por V.X.R. y J.I.X.R., respaldando servicios de fletes de Puerto Quetzal y Santo Tomás de Castilla al municipio de San Cristóbal Totonicapán, departamento de Totonicapán, con la explicación del ajuste, documento que tiene pleno valor probatorio al no ser impugnado en su autenticidad.Ajuste por costos y gastos contabilizados y declarados, no respaldados con los medios de pago que facilitan los bancos del sistema, distinto al dinero en efectivo que individualiza al beneficiario o que no fueron pagado por el contribuyente(…)(Q1,960,715.93)(…) El artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria prevé que: “Los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, a partir de treinta mil quetzales (Q.30, 000.00), deben realizarse por cualquier medio que faciliten los bancos del sistema distinto al dinero en efectivo, en el que se individualice a quien venda los bienes o preste los servicios objeto del pago.” Es decir que, el contribuyente, además de los requisitos que exigen los artículos 23 de la Ley mencionada, debe probar que realizó los pagos de los costos y gastos para que sean deducibles por medios que faciliten los bancos del sistema distinto al dinero en efectivo (…) De la explicación del ajuste, el Tribunal establece que el contribuyente sí probó el pago de algunos de los costos y gastos motivo de litis, hecho que aceptó la administración tributaria y se señaló en la explicación del ajuste número seis, en donde se concreta quienes fueron los que realizaron las transferencias de pago, de qué cuenta bancaria se realizaron y que todas corresponden al Banco G&T Continental, Sociedad Anónima. No se aceptó la información brindada, ya que esos pagos los hicieron terceras personas y otros los realizó el contribuyente pero de una cuenta que corresponde a una entidad tercera a la cual representa. La norma indicada lo que exige es que los pagos que realicen los contribuyentes, para respaldar para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, mayores a treinta mil quetzales, deben realizarse por cualquier medio que establezca el sistema bancario que individualice al beneficiario, distinto al efectivo; que los pagos también podrán realizarse utilizando tarjeta de crédito o de débito, independientemente de la documentación legal que corresponda. Por lo que, el contribuyente lo que debe probar es el pago de los costos y gastos deducibles que constituyan créditos fiscales, por cualquier medio que el sistema bancario establezca individualizando al beneficiario, lo cual se estima que quedó demostrado con la explicación del ajuste, el cual se formuló por el hecho de que algunos pagos los realizaron personas distintas al contribuyente y otros los realizó el contribuyente pero de una cuenta que corresponde a una entidad a la que representa. Por consiguiente, se considera queeste ajuste debe revocarse en cuanto a esos gastos, porque la ley de la materia no exige que el pago deba ser de la cuenta aperturada a nombre del contribuyente, solo impone que se demuestre el pago, lo que se presume que sí cumplió el contribuyente, ya que esta no fue razón para formular el ajuste (…) Ajuste porgastos no deducibles por no considerarse útiles, necesarios, pertinentes o indispensables para producir no conservar la fuente productora de renta gravada por(…)(Q140,178.57)(…) el Tribunal al leer el memorial contentivo de la demanda establece que si bien indicó que el servicio de los fletes está vinculado con su actividad y que es un servicio necesario, útil y pertinente, cierto es que no contradijo el hecho que se le imputa, que es que contabilizó. en el periodo fiscalizado, en el rubro de servicios adquiridos, facturas por servicios de fletes, por un millón ciento sesenta y siete mil novecientos quetzales con cuarenta y nueve centavos (Q1,167,900.49) monto que distribuyó en la declaración del impuesto sobre la renta así: la cantidad de un millón diecisiete mil siete quetzales con sesenta y tres centavos (Q1,017,007.63) en fletes sobre compras y ciento cincuenta mil ochocientos noventa y dos quetzales con ochenta y seis centavos (Q150,892.86) en gastos de ventas, en este último, incluyó la factura cincuenta y nueve emitida por J.I.X.R., por ciento cincuenta y siete mil quetzales (Q157,000.00) que corresponde al pago de veinte fletes del Puerto a San Cristóbal Totonicapán, al revisar los registros contables, se comprobó que ya había contabilizado todas las facturas de fletes en la cuenta de fletes sobre compras del costo de ventas; sin embargo, separó ciento cincuenta mil ochocientos noventa y dos quetzales con ochenta y seis centavos (Q150,892.86) para gastos de venta. Lo cual genera una aceptación tácita de que, en efecto, ya había contabilizado todas las facturas en la cuenta de fletes sobre compras del costo de ventas y que los veinte fletes referidos ya habían sido contabilizados. La falta de argumentos en cuanto a este ajuste, denota una aceptación tácita (…) Motivo por el cual, esos gastos no tiene justificación de su origen, no considerarse útil, necesario, pertinente o indispensable, para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas el contribuyente. Por consiguiente,el ajuste debe confirmarse(…)Ajuste por gastos no deducibles por no considerarse útiles, necesarios, pertinentes o indispensables para producir o conservar la fuente productora de renta gravada por(…)(Q16,181.87) (…) al examinar el memorial contentivo del recurso contencioso administrativo, el Tribunal establece que no presentó argumentos para desvanecerlo. Lo cual denota que, al no presentar argumentos para desvanecer el ajuste, lo aceptó tácitamente, por lo que el tribunal debe confirmarlo ante la falta de alegatos, ya que el Tribunal tiene limitación para conocer aspectos que no fueron alegados en la demanda. La falta de argumentos en cuanto a los de más ajustes, denota una aceptación tácita, de conformidad con el principio dispositivo (…) Ese así como, el Tribunal le otorga valor probatorio a la explicación del ajuste, con el cual se probó que el contribuyente contabilizó y declaró facturas por alimentos y hospedaje, como gastos generales, los que no son procedentes al no ser útiles, necesario, pertinentes o indispensables para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas, al no ser impugnado en su autenticidad. Información que se respalda con la explicación del ajuste número cuatro, en el cual se individualizaron las facturas que se emitieron pro servicios de alimentos en restaurantes como Portal del Ángel, Fontabella Real, Saciedad Anónima, Pricesmart Guatemala, Sociedad Anónima, D. la Estancia, Sociedad Anónima, S., Sociedad Anónima, etcétera, un radio recargable y un control remoto; presumiéndose que esos servicios fueron destinados al uso o consumo particular del contribuyente, empleados, dependientes, sus familias o de terceras personas, las cuales no generan crédito fiscal, pues son lugares exclusivos donde no acude cualquier trabajador dado el costo que tiene cada consumo de alimentos y el radio y control remoto son aparatos electrónicos que, de igual forma, no son de uso en una oficina. Esto con base en el Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado el cual prevé que “De conformidad con lo establecido en el artículo 16 de la Ley, no generará crédito fiscal el Impuesto al Valor Agregado, los siguiente: 1. Gastos por adquirir bienes o servicios destinados al uso o consumo particular del dueño, socios, directores, administradores, empleados o de terceras personas. 2. Gastos por adquirir bienes o servicios cuando no sean necesarios en el proceso de producción, comercialización de los bienes o la prestación de servicios del contribuyente.” Elajuste debe confirmarse(sic)…».

MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS

Recurso de casación interpuesto por R.O.X.R..

Motivo de fondo

Submotivos

«Interpretación y aplicación errónea de la ley».

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria.

Interpretación errónea del artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria.

CONSIDERANDO I

A) Recurso de casación interpuesto por R.O.X.R.

«Interpretación y aplicación errónea de la ley»

El casacionista manifestó: «…caso de procedencia (…) El Recurso de Casación se interpone por motivo de Fondo con apoyo en el submotivo de interpretación y aplicación errónea de la ley(…)

»… elsubmotivo de: Que la Administración tributaria y la Sala Cuarta(…)realizaron interpretacion erronea de la ley de los articulos:239 De la Constitucion Politica de la Republica de Guatemala, 16 Y 18 de la Ley del Impuesto al valor agregado, realizó a justes de adeudos tributarios correspondientes a los ajustes al impuesto al valor agregado por credito fiscal improcedente, por compras y/o servicios registrados registrados y declarados que no estan directamente vinculados con proceso de produccion o comercializacion de bienes servicios del contribuyente, de enero a marzo y de diciembre de dos mil quince por (…) (Q20,036.00); crédito fiscal improcedente por compras y/o servicios registrados y declarados que no están directamente vnculados con el proceso de produccion o comercializacion de bienes y servicios del contribuyente, de julio a diciembre de dos mil quince, por (…) (Q1.942.00); impuesto sobre la renta (…) por (…) (Q.26,785.72); gastos no deducibles por no considerarlos utiles, necesarios pertinentes o indispensables (…) por (…) (Q140,178.57); gastos no deducibles por no considerarse utiles, necesarios, pertinentes (…) por (…) (Q16,181.87) y reconocimiento de acreditamiento de pagos trimestrales del impuesto sobre la renta por (…) (Q20,806.41). III) Revoca el ajuste por compra e importaciones (…) fueron pagados por el contribuyente de febrero a mayo y de julio y agosto de dos mil quince por (…) (Q235,286.00), confirmado por la cantidad de (…) (Q234,299.11), de igual manera se revoca parcialmente el ajuste por costos y gastos contabilizados y declarados, no respaldados con los medios de pago que facilitan los bancos del sistema, distinto al dinero en efectivo que individualiza al beneficiario o que no fueron pagados por el contribuyente por (…) (Q1,960,715.93), del cual se anulo la cantidad de (…) (Q8,174.11), solo en cuanto a las importaciones, tal y como se considero.Debido a lo expuesto, en virtud de que la resolución referida está viciada del submotivo expuesto, por tanto, la honorable Corte Suprema de Justicia debe dictar lo que en derecho corresponde(sic)…».

Alegaciones

LaSuperintendencia de Administración Tributaria, argumentó: «…cuando efectuamos la lectura del memorial contentivo del Recurso (…) promovido (…) evidenciamos una serie de carencias técnicas y legales, que le hacen insubsistente, lo cual debería redundar en una desestimación del recurso planteado, es así que para que se establezca de manera más efectiva la improcedencia del submotivo invocado procedemos a realizar nuestro propio análisis así:

»El casacionista dentro de su escrito contentivo del Recurso (…) invoca el submotivo deINTERPRETACION ERRONEA DE LEY.

»… se advierte, que el presente submotivo, no puede prosperar, esto en virtud, de que la Sala Sentenciadora al aplicar la norma que se denuncia como infringida, la interpreta adecuadamente al fallo emitido, y de ahí, que la sentencia al resolver declarara sin lugar la pretensión hecha por el actor, consideramos sin lugar a dudas, que esa Honorable Corte, al efectuar el estudio comparativo de lo argumentado por la entidad casacionista y lo expuesto en el memorial contentivo del recurso (…) podrá advertir, que el submotivo invocado no puede prosperar en virtud de evidenciarse la inexistencia del yerro denunciado, esto partiendo del adecuado análisis realizado por los Magistrados integrantes de la Sala Cuarta (…)

»En conclusión, se puede estimar que la Sentencia impugnada y que fue dictada por la Sala (…) se encuentra apegada a derecho en lo que respecta al ajuste señalando porROLANDO(…) y a las constancias procesales, por lo que el submotivo (…) debe ser declaradoIMPROCEDENTE(sic)…».

LaProcuraduría General de la Nación, expuso: «…La parte actora indico que los servicios que respaldan las facturas de Litis son por el servicio de fletes de los Puertos Quetzal y Santo Tomas de Castilla al municipio de San Cristóbal del Departamento de Totonicapán, asegurando que fueron prestados y pagados legalmente.

»… El servicio de fletes declarado por el contribuyente no fue aceptado, siendo una de las razones la ambigüedad del contribuyente, puesto que había declarado que los fletes correspondían a la cantidad de (…) (Q. 6,000.00) por viaje siendo el monto pagado de (…) (Q.8,500.00), sin embargo el tribunal con respecto a ese punto no le otorgo la razón a la Administración Tributaria ya que el monto puede variar siendo menor o mayor a la cantidad (…) (Q.6,000.00) pudiendo llegar a la cantidad de (…) (Q. 8,500.00) que es el monto pagado por cada contenedor por lo que el Tribunal considero que no era posible afirmar que ese servicio adquirido está directamente relacionado con proceso de producción o de comercialización, sin embargo el ajuste se formuló porque no se logró determinar el costo de fletes con ningún contenedor transportado (…)

»… En el caso que nos ocupa, R.(.…) pretende recuperar a través de la devolución (…) los gastos en que ha incurrido para cumplir con sus obligaciones adquiridas. Sin embargo, ninguno de estos incentivos se visualiza directamente incorporados a las actividades ya indicadas, ya que por la naturaleza de los mismos y por su intangibilidad, la producción y comercialización o la prestación de los servicios no puede verse afectados, desde ningún punto de vista objetivo.

»… Consideramos que el análisis efectuado sobre la documentación de prueba y descargo (facturas) ofrecidos por R.O.X.R.C. resaltar adicionalmente, que de lo establecido en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se establece: que la facultad de la Administración Tributaria, para aplicar un criterio sobre tal cuestión, es decir es el la entidad ad hoc, para determinar conforme a documentos suficientes y competentes, que costos encuadran conforme a las literales a) y b) del mismo artículo; es decir, calificar los costos ocasionados por la prestación de bienes y servicios vinculados directamente con la comercialización nacional o internacional, y determinar que los mismos estén incorporados al servicios de las actividades necesarias para la prestación dentro y fuera del país. Atendiendo lo manifestado, se considera que la Administración Tributaria está actuando conforme a derecho, al efectuar los ajustes objeto del presente proceso, toda vez; que el análisis de la documentación está sustentado desde el punto de vista legal, adicionalmente desde un punto de vista financiero, análisis que permiten determinar en sí; la esencia y objeto del gasto. Es decir que las facturas llenan los requisitos de ley, por lo tanto, son válidas para los efectos de contabilidad y rendición de cuentas; pero el gasto que amparan las mismas, no encuadran dentro de los supuestos que se establecen en el artículo dieciséis de la Ley al Valor Agregado IVA. Estos aspectos de carácter técnico legal, solo pueden ser objetivamente determinados en las auditorias de campo, que son practicadas para tal efecto por la Administración Tributaria (sic)…».

Análisis de la Cámara

La interpretación errónea de la ley se configura cuando el juzgador ha elegido la norma pertinente para resolver el caso sometido a su conocimiento, pero le otorga a la misma un sentido y alcance que no le corresponde.

Ahora bien, la aplicación indebida de la ley, se configura cuando a la situación de hecho que se analiza en la sentencia, se aplica una norma impertinente, ideada para un supuesto fáctico distinto. Ambas infracciones deben incidir en el resultado del fallo.

Esta Cámara estima conveniente realizar ciertas aclaraciones respecto al recurso de casación, el cual es un medio de impugnación extraordinario de carácter rigurosamente formalista y limitativo, que para ser conocido requiere el cumplimiento de los requisitos legales, así como de aquellos establecidos en la doctrina y la jurisprudencia. Uno de éstos es el planteamiento de una tesis, que sustente de forma clara, precisa y concreta el inadecuado proceder de la Sala, para que el Tribunal cuente con los elementos necesarios para analizar el motivo y submotivo que provocan el recurso.

Esta Cámara, de lo expuesto por el casacionista, establece que incurre en defecto de planteamiento debido a que, en su memorial contentivo denomina al supuesto submotivo invocado como: «interpretacion y aplicacion errónea de la ley»,

no obstante lo anterior, derivado a la naturaleza eminentemente técnica y formalista de la casación no es pertinente el citar como interpretados y aplicados indebidamente, los mismos preceptos jurídicos, ya que la naturaleza jurídica de ambos submotivos son excluyentes entre sí, debido a que la interpretación errónea de la ley presume que el juzgador eligió correctamente la norma aplicable al caso sometido a su conocimiento, sin embargo, al resolver le otorga a esta un sentido y alcance que no le corresponde, ahora bien, la aplicación indebida se configura cuando el juzgador elige equivocadamente un precepto jurídico no pertinente para resolver la controversia; por lo tanto, al no encuadrarse la impugnación pretendida a los lineamientos jurídico-doctrinario inherentes a los submotivos que la ley establece, existe imposibilidad del tribunal de incursionar en el análisis de los argumentos expuestos.

Aunado a lo anterior, también se advierte que incurre en defecto de planteamiento, debido a que, en su exposición no desarrolla una tesis en la que explique de qué manera, a su juicio, se cometió alguna infracción que se adecúe a alguno de los submotivos de fondo regulados en el artículo 621 del Código Procesal Civil y M., ya que únicamente se limita a exponer lo acaecido en los procesos administrativos y contencioso en relación a los ajustes impugnados, sin encuadrar su inconformidad a ninguno de ellos, así como tampoco indica la incidencia de la misma en el resultado del fallo.

Derivado de los defectos advertidos anteriormente, los cuales no pueden ser subsanados de oficio por este Tribunal de casación, dado el carácter extraordinario del recurso, el submotivo invocado deviene improcedente y la presente casación debe desestimarse.

CONSIDERANDO II

B) Recurso interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria.

Interpretación errónea de la ley

Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: «…AJUSTES A LOS QUE SE HACE REFERENCIA:

»- AJUSTE POR CREDITO FISCAL IMPROCEDENTE, POR COMPRA E IMPORTACIONES, REGISTRADAS Y DECLARADAS, O RESPALDADAS CON LOS MEDIOS DE PAGOS QUE FACILITEN LOS BANCOS DEL SISTEMA DISTINTOS AL DINERO EN EFECTIVO QUE INDIVIDUALICEN AL BENEFICIARIO QUE NO FUERON PAGADOS POR EL CONTRIBUYENTE (…) POR LA CANTIDAD DE DOSCIENTOS TREINTA Y CUATRO MIL DOSCIENTOS NOVENTA Y NUEVE QUETZALES CON ONCE CENTAVOS.

»- AJUSTE POR COSTOS Y GASTOS CONTABILIZADOS Y DECLARADOS, NO RESPALDADOS CON LOS MEDIOS DE PAGO QUE FACILITAN LOS BANCOS DEL SISTEMA, DISTINTO AL DINERO EN EFECTIVO QUE INDIVIDUALIZA AL BENEFICIARIO O QUE NO FUERON PAGADOS POR EL CONTRIBUYENTE POR UN MILLON NOVECIENTOS SESENTA MIL SETECIENTOS QUINCE QUETZALES CON NOVENTA Y TRES CENTAVOS (…)

»… del análisis de lo considerado por la Sala Sentenciadora, así como de la norma aplicable al caso concreto, se puede establecer de manera inmediata el yerro en el que incurre el tribunal sentenciador al emitir el fallo, resolviendo desvanecer los ajustes formulados de manera específicaal C.F. del Impuesto al Valor Agregado, esto en virtud de evidenciarse dentro del fallo, como la Sala indica, que la ley no indica que el pago deba realizarse directamente por el contribuyente, es así que al emitir el fallo que se impugna, la Sala Sentenciadora, da un alcance, un sentido y efectos distintos a los que realmente corresponden a la norma aplicada, configurándose así la interpretación errónea de la ley.

»Se configura el submotivo, cuando se hace evidente la claridad con la que los legisladores, redactan la norma, y el alcance, sentido y efectos que dieron a la misma, no siendo factible, el hecho de que la Sala Sentenciadora, se atribuya facultades legislativa y ante una interpretación equivoca de la norma, otorgue a la misma efectos que no le corresponden, es así que cuando se lee el contenido del artículo veinte (20) del Decreto número veinte guion dos mil seis (20-2006), del Congreso de la República, se pone de manifiesto el alcance, sentido y efectos que corresponde a la norma, así:

»Artículo 20. Efectos Tributarios. Los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, que sean mayores a cincuenta mil quetzales (Q.50.000.00), (...), la norma es clara en cuanto al sentido y efectos que le otorga a la misma, ya que cuando señala quelos pagosque realicen los contribuyentes, PARA RESPALDAR, costos y gastos deducibles o créditos fiscales, así como los egresos con efectos fiscales, tomando como palabra clave, dentro de este párrafo “PARA RESPALDAR” con los pagos que se efectúan consecuencia de la adquisición de bienes y servicios los cuales se respaldan en primer término con la factura emitida por el proveedor del bien o del servicio, factura en la que se ven detallados los bienes o servicios adquiridos, así como el valor monetario de la misma, la factura entonces además viene identificada con el nombre del proveedor del bien o servicio, y es sobre este nombre (consignado en la factura) que recae la figura del BENEFICIARIO señalada en el artículo que se denuncia como infringida, cuando esta señala : deberán realizarse por cualquier medio que establezca el sistema bancario,que individualice al beneficiario,(...) es pues así, que para que se dé un cumplimiento efectivo de los supuestos establecidos en ley, que refiere al hecho de individualizar al beneficiario, debemos entender el alcance, sentido y efectos de la norma aplicable, siendo para el caso

concreto que el efecto tributario relacionado con la bancarización es la de respaldar costos y gastos, crédito fiscal u otros egresos, es así que debe guardar concordancia, el documento que respalda la adquisición con el documento con el que se demuestra el pago (…)

»INCIDENCIA DEL SUBMOTIVO EN EL FALLO:

»Respetando los hechos que la Sala Sentenciadora tuvo por probados dentro del proceso contencioso administrativo, se advierte, que de haberse interpretado la norma de manera adecuado, dándole así el sentido, alcance y efectos que corresponden a la norma, el Tribunal, hubiese advertido, que en cuanto al documento presentado por la entidad contribuyente, con el mismo no se lograba el desvanecimiento de los ajustes (…) toda vez, que la norma que se denuncia como infringida de manera clara y precisa señala, que para efectos tributarios, todo los pagos efectuados que sean superiores a cincuenta mil quetzales (Q50,000.00), deben cumplir con la bancarización, que no es otra cosa que demostrar a través de los medios que establezca el sistema bancario, INDIVIDUALIZANDO AL BENEFICIARIO, entendiéndose para el caso subjudice, como beneficiario al EMISOR DE LA FACTURA con la cual se demuestra la adquisición del bien o servicio, no puede ser diferente, toda vez que a efecto de cumplir con las OBLIGACIONES TRIBUTARIAS, para respaldar sus costos y gastos, créditos fiscales u otros egresos tributarios, debe existir concordancia entre el documento que respalda la adquisición del bien o servicio (la factura emitida por el proveedor), con el documento de pago (que identifique al proveedor).

»Es así, pues que de haberse interpretado adecuadamente la norma, la Sala Sentenciadora, hubiese advertido sin lugar a dudas, que los ajustes formulados por mi representada son técnica y legalmente procedentes (sic)…».

Alegaciones

R.O.X.R.,a pesar de estar notificado en el lugar señalado, no compareció a evacuar la vista señalada.

LaProcuraduría General de la Nación, expuso: «…El recurrente indica que se interpretó erróneamente el artículoVEINTE DE LAS DISPOSICIONES LEGALES PARA EL FORTALECIMIENTO DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA DECRETO NUMERO VEINTE GUION DOS MIL SEIS, DEL CONGRESO DE LA REPÚBLICA. EFECTOS TRIBUTARIOS.Es evidente y queda demostrado que la Administración Tributaria es objetiva, ya que el artículo denunciado es infringido, clara mente establece que los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos deducibles o que constituyan créditos fiscales o demás egresos con efectos tributarios a partir de treinta mil quetzales (Q. 30,000.00) deben ser realizados por cualquier medio que faciliten los bancos del sistema, distinto al dinero en efectivo en el que se individualice a quien venda los bienes o preste los servicios objetos de pago; la sentenciadora incurre en una mala interpretación al resolver que se deben desvanecer los ajustes formulados al C.F. del Impuesto al Valor Agregado puesto que el Honorable Tribunal de la Sala Cuarta afirma que la ley no indica que el pago debe ser realizado por el contribuyente, por lo que es en ese preciso punto que la sentenciadora incurre en una interpretación errónea de la ley dando un sentido equivocado a la norma denunciada como infringida. La Administración Tributaria ha sido objetiva en la aplicación de los criterios para determinar en el presente caso, la improcedencia de la solicitud de devolución del C.F., toda vez que si bien es cierto que son gastos reales causados por R.O.X.R., también es cierto que los mismos no encuadran en los presupuestos establecidos en el artículo dieciséis de la Ley al Valor Agregado -IVA-; norma exclusiva para los efectos de la Devolución del C.F. (…)

»6. Por parte del Tribunal, verso sobre la legitimidad de las mismas, lo cual no está en tela de duda, así como tampoco está en tela de duda los derechos que le asisten a la parte actora para solicitar la devolución de los referido ajustes, la cuestión es que la administración tributaria ha determinado que los gastos aludidos, por su naturaleza, es un derecho que la ley concede a los contribuyentes, pero para que dicho derecho surja a la vida jurídica deben cumplir con los requisitos establecidos en la ley por lo que es improcedente que un tercero pueda pagar. De lo anteriormente expuesto mi representada considera que debe declararseCON LUGAR CASACIÓN (sic)…».

Análisis de la Cámara

La interpretación errónea de ley consiste en la infracción cometida en la actividad jurídico intelectual del juzgador, quien al emitir el fallo elige de manera adecuada la norma que contiene el supuesto jurídico aplicable a los hechos controvertidos, pero le confiere a ésta un sentido y alcance que no le corresponde. Dicha infracción debe incidir en el resultado del fallo.

En el presente caso, la casacionista argumentó: «…Se configura el submotivo, cuando se hace evidente la claridad con la que los legisladores, redactan la norma, y el alcance, sentido y efectos que dieron a la misma, no siendo factible, el hecho de que la Sala Sentenciadora, se atribuya facultades legislativa y ante una interpretación equivoca de la norma, otorgue a la misma efectos que no le corresponden, es así que cuando se lee el contenido del artículo veinte (20) del Decreto número veinte guion dos mil seis (20-2006), del Congreso de la República, se pone de manifiesto el alcance, sentido y efectos que corresponde a la norma, así:

»Artículo 20. Efectos Tributarios. Los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, que sean mayores a cincuenta mil quetzales (Q.50.000.00), (...), la norma es clara en cuanto al sentido y efectos que le otorga a la misma, ya que cuando señala quelos pagosque realicen los contribuyentes, PARA RESPALDAR, costos y gastos deducibles o créditos fiscales, así como los egresos con efectos fiscales, tomando como palabra clave, dentro de este párrafo “PARA RESPALDAR” con los pagos que se efectúan consecuencia de la adquisición de bienes y servicios los cuales se respaldan en primer término con la factura emitida por el proveedor del bien o del servicio, factura en la que se ven detallados los bienes o servicios adquiridos, así como el valor monetario de la misma, la factura entonces además viene identificada con el nombre del proveedor del bien o servicio, y es sobre este nombre (consignado en la factura) que recae la figura del BENEFICIARIO señalada en el artículo que se denuncia como infringida, cuando esta señala : deberán realizarse por cualquier medio que establezca el sistema bancario,que individualice al beneficiario,(...) es pues así, que para que se dé un cumplimiento efectivo de los supuestos establecidos en ley, que refiere al hecho de individualizar al beneficiario, debemos entender el alcance, sentido y efectos de la norma aplicable, siendo para el caso concreto que el efecto tributario relacionado con la bancarización es la de respaldar costos y gastos, crédito fiscal u otros egresos, es así que debe guardar concordancia, el documento que respalda la adquisición con el documento con el que se demuestra el pago (sic)…».

Previo a realizar las consideraciones pertinentes es necesario transcribir lo considerado por la Sala sentenciadora en relación a dicho precepto legal: «...crédito fiscal improcedente, por compra e importaciones(…) El artículo 20 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado regulada que “Los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, a partir de treinta mil quetzales (Q.30, 000.00), deben realizarse por cualquier medio que faciliten los bancos del sistema distinto al dinero en efectivo, en el que se individualice a quien venda los bienes o preste los servicios objeto del pago.” (…) La norma indicada lo que exige es que los pagos que realicen los contribuyentes, para respaldar para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios (…) deben realizarse por cualquier medio que establezca el sistema bancario (…) Por lo que, el contribuyente lo que debe probar es el pago de los costos y gastos deducibles que constituyan créditos fiscales, por cualquier medio que el sistema bancario establezca individualizando al beneficiario, lo cual se estima que quedó demostrado con la explicación del ajuste, el cual se formuló por el hecho de que algunos pagos los realizaron personas distintas al contribuyente y otros los realizó el contribuyente, es decir, sí comprobó que los pagos se realizaron, pero de una cuenta que corresponde a un tercero, a la cónyuge o conviviente del contribuyente y de otra corresponde a una entidad a la que representa, hecho que se denota de la explicación del ajuste (…) Por consiguiente, se considera queeste ajuste debe revocarse, porque la ley de la materia no exige que el pago deba ser de la cuenta aperturada a nombre del contribuyente, solo impone que se demuestre el pago, lo que se presume que sí cumplió el contribuyente, ya que esta no fue razón para formular el ajuste (…) Ajuste por costos y gastos contabilizados y declarados, no respaldados con los medios de pago(…) El artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria prevé (…) La norma indicada lo que exige es que los pagos que realicen los contribuyentes, para respaldar para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, mayores a treinta mil quetzales, deben realizarse por cualquier medio que establezca el sistema bancario que individualice al beneficiario, distinto al efectivo (…) Por lo que, el contribuyente lo que debe probar es el pago de los costos y gastos deducibles que constituyan créditos fiscales, por cualquier medio que el sistema bancario establezca individualizando al beneficiario, lo cual se estima que quedó demostrado con la explicación del ajuste, el cual se formuló por el hecho de que algunos pagos los realizaron personas distintas al contribuyente y otros los realizó el contribuyente pero de una cuenta que corresponde a una entidad a la que representa. Por consiguiente, se considera queeste ajuste debe revocarse en cuanto a esos gastos, porque la ley de la materia no exige que el pago deba ser de la cuenta aperturada a nombre del contribuyente, solo impone que se demuestre el pago, lo que se presume que sí cumplió el contribuyente, ya que esta no fue razón para formular el ajuste (sic)…».

Se estima conveniente realizar ciertas aclaraciones respecto al recurso de casación, el cual es un medio de impugnación extraordinario de carácter rigurosamente formalista y limitativo, que para ser conocido requiere el cumplimiento de los requisitos legales, así como de aquellos establecidos en la doctrina y la jurisprudencia. Uno de éstos es el planteamiento de una tesis, que sustente de forma clara, precisa y concreta el inadecuado proceder de la Sala, para que el Tribunal cuente con los elementos necesarios para analizar el motivo y submotivo que provocan el recurso.

Esta Cámara, de lo expuesto por la casacionista y lo considerado por la Sala sentenciadora, establece que, existe imposibilidad de incursionar en el análisis de tesis pretendida, ya que se advierte que tanto en la resolución administrativa como en el fallo cuestionado, el precepto jurídico utilizado para dirimir la controversia, en cuanto a los ajustes impugnados, fue el artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, que regula: «…Artículo 20. Efectos Tributarios.Los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, a partir de treinta mil Quetzales (Q.30,000.00), deben realizarse por cualquier medio que faciliten los bancos del sistema, distinto al dinero en efectivo, en el que se individualice a quien venda los bienes o preste los servicios objetos del pago. Dichos pagos también podrán realizarse utilizando tarjeta de crédito, de débito o medios similares, independientemente de la documentación legal que corresponda.

»Para efectos de este artículo, se entenderá que existe una sola operación cuando se realicen pagos a un mismo proveedor durante un mes calendario, o bien cuando en una operación igual o superior al monto indicado en el párrafo anterior, el pago se efectúe parcialmente o se fraccione el mismo. En ambos casos deben utilizar los medios indicados en este artículo, de lo contrario el gasto no se considerará deducible y tampoco generará derecho a crédito fiscal.

»Las obligaciones tributarias que se generen por la permuta, mutuo de bienes no dinerarios u otra clase de actos o contratos, que se paguen por medio distinto al pago en dinero en efectivo o por cualquier medio que proporcionen los bancos del sistema o por medio de tarjetas de crédito o de débito, deben formalizarse en escritura pública…».

No obstante lo anterior, la casacionista pretende denunciar como interpretado erróneamente, el contenido del artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, el cual regulaba: «…Artículo 20. Efectos tributarios.Los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, que sean mayores a cincuenta mil Quetzales (Q.50.000.00), deberán realizarse por cualquier medio que establezca el sistema bancario,que individualice al beneficiario, distinto al efectivo. Dichos pagos también podrán realizarse utilizando tarjeta de crédito, de débito, independientemente de la documentación legal que corresponda.

»Las operaciones que generen obligación tributaria y que se realicen por medio de permuta, mutuo de bienes no dinerarios u otro tipo de actos en los que no puedan utilizarse los medios de pago establecidos por el sistema bancario, deberán formalizarse en escritura pública…».

Derivado de lo anterior, este Tribunal de casación determina que, no puede pretender denunciarse la interpretación errónea de un precepto jurídico que no fue utilizado en el fallo impugnado para resolver la controversia, ya que es un requisito sine qua non, para este caso de procedencia, que de la norma jurídica denunciada, se hayan extraído conclusiones que no corresponden con su contenido, por lo que al haberse verificado que la norma denunciada no corresponde a la utilizada por la Sala en su sentencia, ocasiona que exista imposibilidad de incursionar en el análisis de la tesis pretendida, por lo que el mismo deviene improcedente y este recurso de casación debe desestimarse.

CONSIDERANDO III

Por la forma en que se resuelven las casaciones planteadas, se exime del pago de costas y de multa a ambos recurrentes.

LEYES APLICABLES

Artículos citados y: 12 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 Código Tributario; 25, 26, 70, 71, 72, 79, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y M.; 57, 74, 76, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial.

POR TANTO

LaCorte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMAlos recursos de casación interpuestos.II.No se condena al pago de las costas ni de la multa, por lo considerado. N. y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde

M.D.B., Magistrado Vocal Décimo Tercero, Presidente Cámara Civil; N.O.M.M., Magistrado Vocal Segundo; D.M.D.S., Magistrada Vocal Cuarta; M.E.M.A., Magistrada Vocal Décimo Segunda. D.L.N.F., Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.