Sentencia nº 237-2025 de Corte Suprema de Justicia, 24-03-2026

• Fecha de sentencia: 24 Marzo 2026
• Número de sentencia: 237-2025
• Año: 2026
• Tipo de proceso: Contencioso-Administrativo
• Abogados: Sandra Virginia Paiz Macz,Floricelda Pozuelos Pivaral,Nery Raúl Gallego Matom
• Materia: Documentación legal de soporte
• Normativa relacionada: 39 inciso b) Ley del Impuesto Sobre la Renta

24/03/2026 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

237-2025

TRIBUTARIO

Recurso de casación interpuesto por COMERCIALIZADORA ELÉCTRICA DE GUATEMALA, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la sentencia dictada el veintitrés de septiembre de dos mil veintidós por la SALA TERCERA DEL TRIBUNAL DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO.

DOCTRINA

Error de hecho en la apreciación de la prueba (omisión)

No se configura este caso cuando, aun concurriendo la falta de análisis de determinados documentos, estos no son decisivos para desvirtuar el hecho que sirvió de base al fallo.

LEYES ANALIZADAS

Artículo 621, inciso 2.º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL

SENTENCIA

Guatemala, veinticuatro de marzo de dos mil veintiséis

I. Se integra con los magistrados suscritos. II. Para dictar sentencia, se tiene a la vista el recurso de casación interpuesto contra la sentencia de veintitrés de septiembre de dos mil veintidós, dictada por la SALA TERCERA DEL TRIBUNAL DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Recurrente: Comercializadora Eléctrica de Guatemala, Sociedad Anónima, por medio de su mandataria judicial y administrativa con representación, S.V.P.M..

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, por medio de su mandataria especial judicial con representación, F.P.P..

III. Tercera: Procuraduría General de la Nación, representada por el personero de la nación, N.R.G.M..

CUESTIONES DE HECHO

I. La Superintendencia de Administración Tributaria por medio de la resolución número GCEG guion DR guion dos mil diez guion veintiuno guion cero uno guion cero cero cero cuatrocientos ochenta de veinticinco de mayo de dos mil diez, confirmó a la recurrente los ajustes a la renta imponible del impuesto sobre la renta del período comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, por un total de cuatro millones cuarenta y seis mil setecientos noventa y cinco quetzales con ochenta y seis centavos.

II. La recurrente impugnó la decisión por medio del recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria mediante resolución número ciento ochenta y uno guion dos mil once.

III. Inconforme, la contribuyente promovió demanda contenciosa-administrativa, la que se declaró parcialmente con lugar, por lo que se revocó parcialmente la resolución del directorio y la confirmó en cuanto al ajuste del impuesto sobre la renta de enero a diciembre de dos mil siete, por doscientos cincuenta y nueve mil setecientos cincuenta y ocho quetzales con treinta y cuatro centavos por documentación legal de soporte correspondiente a otro período.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA

La sala al dictar sentencia resolvió: «… esta Sala (…) procederá a determinar si efectivamente es procedente o no son procedentes los ajustes, por lo que se analizarán en forma separada de la siguiente manera: IMPUESTO SOBRE LA RENTA ENERO A DICIEMBRE DE DOS MIL SIETE. 1) DOSCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y OCHO QUETZALES CON TREINTA Y CUATRO CENTAVOS (Q259,758.34) POR DOCUMENTACIÓN LEGAL DE SOPORTE CORRESPONDIENTE A OTRO PERÍODO. Para el estudio del presente ajuste es necesario traer a la vista el artículo 39 inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el período auditado, el c ual en su parte conducente establece: “Costos y gastos no deducibles. Las personas, entes y patrimonios a que se refiere el artículo anterior no podrán deducir de su renta bruta: (…) Los costos o gastos no respaldados por la documentación legal correspondiente, o que no correspondan al período anual de imposición que se liquida (…)”. De esa cuenta del estudio del expediente administrativo, tenemos que la demandante incluyó gastos por la cantidad ajustada, registrados en la cuenta contable cuatrocientos cincuenta y un mil ochocientos uno (451801) “gastos técnicos”, los cuales son soportados con la factura serie A uno (a1) número ciento setenta y siete (177), emitida el nueve de abril de dos mil ocho, por la entidad Importadora de Materiales Eléctricos, Sociedad Anónima, la cual obra a folio trescientos veintiséis (326) del expediente administrativo, desprendiéndose de lo anterior y de conformidad con la norma anteriormente transcrita que la fecha de la misma es nueve de abril de dos mil ocho, en consecuencia la misma no podía reportarse como gasto deducible en el año dos mil siete, pues no corresponde al período anual de imposición que en dicha fecha se liquidaba, extremo que también es aceptado por la demandante en la demanda, cuando indica que debe ser objeto de una sanción formal, pero no de la circunstancia de la no deducibilidad del gasto efectuado, circunstancia que aprecia el tribunal, no siendo procedente su argumentación respecto al sistema de contabilidad que utiliza (de lo devengado), toda vez que como lo apreció la administración tributaria provisionó el gasto en el año dos mil siete, como consta a folio doscientos ochenta y cuatro del expediente administrativo, este se liquidó en dos mil ocho con la factura anteriormente relacionada, pero en dicha factura no se indica que el gasto corresponda al año anterior, por lo que nunca probó los extremos de su dicho de conformidad como lo establece el artículo 126 del Código Procesal Civil y M., de allí que el ajuste es procedente y debe confirmarse…» (El texto original se respeta literalmente).

DEL RECURSO DE CASACIÓN

Motivo de fondo

Error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión

CONSIDERANDO:

I

Error de hecho en la apreciación de la prueba (omisión)

La recurrente refirió: «… la Sala sentenciadora no analizó, valoró ni consideró el resto de las pruebas aportadas por mi representada dentro del proceso contencioso, a pesar de reconocer que se habían aportado dentro del mismo…».

Asimismo, argumentó que la sala incurrió en error de hecho en la apreciación de las pruebas por omisión de los siguientes documentos: «… a. Certificación contable con fecha 18 de julio de 2011 mediante la cual se demostró que mi representada, en el período del 1 de enero al 31 de diciembre de 2008, no consideró como gasto deducible del ISR, la factura No. A-1 177, emitida el 9 de abril del año 2008, por Importadora de Materiales Eléctricos, S. A. El error alegado en cuanto a este medio de prueba consiste en que la Sala sentenciadora omitió su análisis en la sentencia impugnada (…) resulta evidente que no fue analizado en la sentencia (…) si dicho documento hubiera sido analizado, el tribunal habría arribado a conclusiones muy distintas de las expresadas en su sentencia. Así, con el adecuado análisis de este documento, la Sala hubiera concluido que en la contabilidad de mi representada no se registró como gasto deducible correspondiente al año dos mil ocho el gasto amparado con la factura en cuestión. De esa cuenta, no existe duplicidad en el registro contable del gasto, lo que hace que el ajuste formulado carezca de sustento.

» b. Estado de cuenta original del Banco G&T Continental generado el 6 de mayo de 2008, en el cual, se muestra el débito realizado a mi representada por Q 1,482,324.94 y reporte original (…) mediante el cual se evidencia que el 9 de mayo del año 2008 se realizó transferencia bancaria para el pago de la factura No. A-1 177, emitida el 9 de abril de 2008 por Importadora de Materiales Eléctricos, S. A. El error alegado en cuanto a este medio de prueba consiste en que la Sala sentenciadora omitió su análisis en la sentencia impugnada (…) con el adecuado análisis de este documento, se habría establecido que se trata de un gasto efectivamente realizado, lo que confirmaba la procedencia de que fuera deducido del Impuesto Sobre la Renta (…) como (…) lo hizo mi representada, lo que (…) implica que el ajuste formulado carezca de sustento.

» c. Fotocopia simple de la integración que contiene la descripción de las facturas que se pagaron mediante la transferencia bancaria, en la cual se incluyó el pago de la factura No. A-1 177 antes descrita. El error alegado en cuanto a este medio de prueba consiste en que la Sala sentenciadora omitió su análisis en la sentencia impugnada (…) con el adecuado análisis de este documento, se habría arribado a la conclusión de que, con la transferencia bancaria mencionada, fueron pagadas varias facturas; y esa es la razón por la cual el monto de la transferencia no coincide exactamente con el de esta factura. Sin embargo, el monto de la transterencia si es coincidente con la suma de todas las facturas que se estaban pagando.

» d. Fotocopia simple del registro contable de la cancelación de la cuenta por pagar, por medio de la cual se evidenció el registro del pago o cancelación de la factura No. A-1 177. El error alegado en cuanto a este medio de prueba consiste en que la Sala sentenciadora omitió su análisis en la sentencia impugnada (…) con el adecuado análisis se habría establecido que mi representada realizó correctamente las operaciones contables que correspondían en cuanto al pago que debía hacerse, amparado por esta factura. Cuando se causó la obligación de pago, se hizo el registro contable de la cuenta por pagar; y, al haberse hecho el pago, se canceló contablemente esa cuenta por pagar (…) se trata de un pago efectivamente realizado, por lo que no existe razón alguna que sustente el ajuste formulado.

» e. Fotocopia simple del registro contable de la factura No. A-1 177. El error alegado en cuanto a este medio de prueba consiste en que la Sala sentenciadora omitió su análisis en la sentencia impugnada (…) con el adecuado análisis de este documento, se habría arribado a la conclusión de que este se encuentra debidamente registrado en la contabilidad de mi representada.

» f. Fotocopia de la constancia de retención del Impuesto al Valor Agregado emitida el 28 de abril de 2008, realizada a Importadora de Materiales Eléctricos, S.A., derivado del pago mediante transferencia bancaria de las facturas A-1 177 y A-1 178. El error alegado en cuanto a este medio de prueba consiste en que la Sala sentenciadora omitió su análisis en la sentencia impugnada (…) con el adecuado análisis de este documento, se habría confirmado que (…) se trata de un pago efectivamente realizado, de tal manera que (…) se retuvo el Impuesto Sobre la Renta al proveedor, por todo lo cual no existe justificación alguna que sustente el ajuste realizado…» (El texto original se respeta literalmente).

Alegaciones de las partes

La recurrente alega que «La Sala Tercera de lo Contencioso Administrativo (…) sostuvo que el gasto registrado en la cuenta contable 451801 "gastos técnicos", respaldado con la factura serie A-1 número 177 emitida el 9 de abril de 2008 por Importadora de Materiales Eléctricos, S.A., no podía deducirse en el período fiscal 2007, por cuanto la factura fue emitida en 2008 y en ella no se indicaba que el gasto correspondiera al ejercicio anterior. Con base en ello, concluyó que mi representada "nunca probó los extremos de su dicho", confirmando la procedencia del ajuste. Tal razonamiento configura error de hecho en la apreciación de la prueba. El error no radica en una distinta interpretación jurídica del sistema contable aplicable, sino en la afirmación fáctica de inexistencia de prueba suficiente, pese a obrar en autos medios documentales idóneos que acreditaban precisamente los extremos que la Sala tuvo por no demostrados (…) La sentencia no contiene análisis alguno sobre dichos medios probatorios. No los valora, no los desestima ni explica su eventual insuficiencia. Simplemente afirma que no se probaron los extremos alegados. Esa afirmación contradice objetivamente el contenido del expediente.

Cuando el órgano jurisdiccional sostiene que un hecho no fue probado, pese a que en autos obra prueba documental idónea y pertinente que lo acredita, incurre en error de hecho en la apreciación de la prueba, por desconocimiento de elementos probatorios existentes y decisivos (…) La omisión del examen integral de la prueba aportada privó a la sentencia de base fáctica adecuada y condujo a la confirmación de un ajuste improcedente. Ello encuadra (…) en el submotivo de fondo consistente en error de hecho en la apreciación de la prueba, por lo que procede casar la sentencia impugnada…» (El texto original se respeta literalmente).

La contraparte alega que «… la entidad casacionista no elabora de manera técnica el submotivo con relación a cada uno de los medios de prueba que enlista dentro del memorial presentado, pues se puede evidenciar por que además no consigna los elementos esenciales que evidencien el vicio en que incurre la sala sentenciadora, por lo tanto no cumple con los requisitos para poder aceptar submtivo invocado, ya que no se indica específicamente en donde es que radican los posibles vicios y como se puede establecer en la misma tesis propuesta hace referencia a todos los documentos, de los cuales indica que la sala no mencionó dentro de la sentencia recurrida. Lo anterior evidencia la forma inadecuada o desconocimiento de lo que se debe argumentar dentro de un recurso de casación (…) se evidencia la existencia de un error en el planteamiento, es por ello que se debe rechazar la casación por MOTIVO DE FONDO…» (El texto original se respeta literalmente).

La tercera alega que «… la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo (…) ha concluido que (…) las pruebas ofrecidas por las partes fueron debidamente apreciadas en el presente proceso por la Sala Sentenciadora para dictar un fallo apegado a derecho y en congruencia con los principios generales del derecho y los principios generales de legalidad, por lo que la sentencia impugnada no es dable del presente recurso de casación (…) la entidad (…) no cumple con lo establecido en los artículos treinta y ocho (38) inciso z [y] el artículo 47 Ley del Impuesto Sobre la Renta establece: Las pérdidas cambiarias provenientes de las compras de divisas para operaciones destinadas a la generación de rentas gravadas…» (El texto original se respeta literalmente, salvo las aclaraciones introducidas entre corchetes).

Análisis de la Cámara

II

El error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión se configura cuando el tribunal sentenciador deja de apreciar un medio probatorio legalmente incorporado al proceso y ese medio posee tal relevancia que, de haber sido examinado, razonablemente podía modificar el sentido de la decisión. No basta con denunciar la existencia de documentos no mencionados expresamente en la sentencia; es indispensable que el recurrente evidencie su decisividad respecto de la ratio decidendi del fallo.

En el presente caso, la tesis de la sentencia recurrida no consistió simplemente en negar la existencia del pago de la factura o su registro contable posterior, sino en establecer que el gasto deducido en el período fiscal dos mil siete fue respaldado con documentación legal emitida en dos mil ocho; concretamente, con la factura serie A guion uno número ciento setenta y siete de nueve de abril de dos mil ocho. La sala añadió, que si bien el gasto fue provisionado en dos mil siete, su liquidación se produjo en dos mil ocho con la factura relacionada, y que en esa factura no se indicó que el gasto correspondiera al año anterior. Ese fue el razonamiento central que condujo a confirmar el ajuste.

Al realizar el análisis de lo resuelto respecto al ajuste sujeto a análisis, se desprende que efectivamente la sala no analizó los documentos de soporte denunciados de omitidos, sino que centró su razonamiento en la propia factura antes descrita, de fecha nueve de abril de dos mil ocho, la cual, adujo la sala, no podía reportarse como gasto deducible en el año dos mil siete, pues no corresponde al período anual de imposición que en dicha fecha se liquidaba; para lo cual citó el artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, haciendo referencia al contenido que dispone: «Las personas, entes y patrimonios a que se refiere el artículo anterior, no podrán deducir de su renta bruta los costos y gastos siguientes: (…) d) Los que no correspondan al período anual de imposición que se liquida, salvo los regímenes especiales que la presente Ley permite».

Ahora bien, para que proceda el vicio denunciado, es necesario que el error demuestre de modo evidente, la equivocación del juzgador; es decir, se requiere que sea de tal trascendencia que hubiere influido en el resultado de la decisión.

Para determinar la incidencia o no, esta cámara pone en relieve que, la tesis de la recurrente confunde dos marcos distintos, siendo uno la realidad material del pago y su registro contable; otro, diverso, es la correspondencia temporal de la documentación legal de soporte para fines de deducibilidad en el período fiscal auditado. La sala resolvió sobre este segundo plano. Por ello, aun si se estimara que no hubo una referencia explícita e individualizada a todos los documentos denunciados, la omisión no tiene aptitud para variar el fallo, porque ninguno de ellos demuestra de manera concluyente que la factura emitida el nueve de abril de dos mil ocho constituía documentación legal correspondiente al período anual de imposición dos mil siete.

En el caso concreto, la recurrente no demuestra que el contenido de los documentos denunciados fuera suficiente para desvirtuar la conclusión de la sala relativa a que la factura de soporte fue emitida fuera del período auditado y que en ella no constaba relación alguna con el ejercicio fiscal anterior.

Aun cuando la recurrente afirma que la sala omitió el examen de la certificación contable, del estado de cuenta bancario original, del reporte bancario original, de la integración de facturas pagadas, de los registros contables y de la constancia de retención del impuesto al valor agregado, esta cámara advierte que tales documentos, en la forma en que fueron denunciados, tienden principalmente a demostrar el pago de la factura, su cancelación contable y que en el período dos mil ocho no fue deducida nuevamente como gasto; sin embargo, esos extremos no neutralizan, por sí mismos, la resolución de la sala, fundada en el artículo 39 inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, relativa a que la documentación legal de soporte del gasto reportado en dos mil siete correspondía a un período posterior, por lo que la documentación de soporte sigue la misma suerte que lo analizado respecto a la factura presentada. Por ello, aun si se admitiera ausencia de referencia expresa a cada uno de esos medios, no se acredita la decisividad exigida por el artículo 627 del Código Procesal Civil y Mercantil.

En consecuencia, no se advierte el error de hecho por omisión denunciado, pues la recurrente no logró evidenciar que los medios de prueba invocados por ella fueran trascendentales para modificar la conclusión jurídica del tribunal sentenciador. Por las razones anteriores, debe desestimarse el recurso de casación interpuesto.

III

De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y M., si el recurso de casación se desestimare, se debe condenar a la recurrente al pago de las costas del recurso e imponérsele multa, por lo que así debe resolverse.

LEYES APLICABLES

Artículos citados; 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 79 inciso a), 141, 143, 147, 149, 172 y 187 de la Ley del Organismo Judicial; 165 “A”, 168 y 169 del Código Tributario; 5 del Código Civil; y, 25, 26, 621 inciso 2º, 627 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil.

POR TANTO,

La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y las leyes citadas,

RESUELVE:

I. DESESTIMA el recurso de casación. II. Se condena en costas del recurso a la recurrente y se le impone multa de cien quetzales, que deberá pagar en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro del plazo de tres días de quedar firme el presente fallo. III. N. y, con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponda.

C.R.L.P., Magistrado Vocal Primero, Presidente Cámara Civil en Funciones; Flor de M.G.V., Magistrada Vocal Segundo; R.G.G.P., Magistrado Vocal Tercero; T.I.C.M., Magistrado Vocal Noveno. E.M.C., S. de la Corte Suprema de Justicia.