Sentencia nº 68-2022 de Corte Suprema de Justicia - Corte Suprema de 30 de Junio de 2022
| Fecha de Resolución | 30 de Junio de 2022 |
| Emisor | Corte Suprema |
30/06/2022 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
68-2022
Recurso de casación interpuesto porA. y Marina, Sociedad Anónima, en contra de la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el siete de enero de dos mil diecinueve.
DOCTRINA
Interpretación errónea
Es deficiente el planteamiento del recurso, cuando la casacionista no cumple con los requisitos propios del submotivo para propiciar el estudio del fondo correspondiente.
LEY ANALIZADA
Artículo 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil.
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA
CÁMARA CIVIL
SENTENCIA
Guatemala, treinta de junio de dos mil veintidós.
I.Se integra con los suscritos magistrados, de conformidad con el Acta número cincuenta guion dos mil veintiuno (50-2021), de fecha doce de octubre de dos mil veintiuno, correspondiente a sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en los artículos 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, 71 de la Ley del Organismo Judicial y la opinión consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve (5477-2019).II.Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación, interpuesto en contra de la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el siete de enero de dos mil diecinueve.
IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES
I. Interponente:Automotores y M., Sociedad Anónima, a través de su vice-presidente del Consejo de Administración y representante legal, G.M.G.G..
II. Parte contraria:Superintendencia de Administración Tributaria, a través de su mandataria especial judicial con representación, J.M.M.F..
III. Tercero:Procuraduría General de la Nación, por medio de su personero, A.I.A.S.J..
CUESTIONES DE HECHO
I. La Superintendencia de Administración Tributaria impuso a la entidad Automotores y Marina, Sociedad Anónima, ajustes a la base imponible del impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz, derivado de que en los periodos de imposición comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil ocho, presentó formularios SAT de dicho impuesto con valor cero, sin haber determinado la base imponible y por consiguiente, sin haber realizado el pago correspondiente, cuando debió tomar como base la cuarta parte de los ingresos brutos obtenidos durante el periodo de liquidación definitiva anual del impuesto sobre la renta.
II. La citada entidad, interpuso recurso de revocatoria, el que fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria.
III. Inconforme con lo resuelto, promovió proceso contencioso administrativo.
RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA
La Sala resolvió sin lugar la demanda. Para el efecto consideró: «…el Tribunal efectúa su razonamiento así: La autoridad tributaria, fundamentalmente, para formular el ajuste en cuestión se apoya en el sentido de que se formuló el ajuste al Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo de Paz del período del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil ocho, del período ya citado, en virtud de haberse constatado que la demandante declaró costos por nueve millones cuarenta y seis mil cuatrocientos cincuenta quetzales con veinticinco centavos (Q9,046,450.25) que de acuerdo con técnicas contables deben clasificarse como gastos de administración y de ventas, estableciéndose en consecuencia que obtuvo un margen bruto de veintitrés punto setenta y seis por ciento (23.76%) durante el período liquidación definitivo anual del Impuesto Sobre la Renta del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, por lo que en consecuencia de lo anterior se encuentra afecta a dicho impuesto (…) Al procederse a revisar el expediente administrativo, se determina que la recurrente reportó un margen bruto de tres punto cincuenta por ciento (véase folios noventa y uno al noventa y cuatro), pero al procederse a la revisión de la misma por parte de los auditores tributarios se determinó que dentro de los costos reportados incluyó gastos como comisiones sobre ventas, alquileres, publicidad, sueldos y salarios, vacaciones, aguinaldos, indemnizaciones, IGSS, IRTRA, INTECAP, uniformes entre otros, pero que por disposición de la ley no pueden ser considerados como parte del costo de ventas, sino más bien se encuentran comprendidos dentro de los gastos denominados de administración y de ventas, lo cual lógicamente hace variar el costo de ventas y por ende el margen bruto declarado; debe entenderse entonces el costo de ventas, como aquel que representa el costo de los productos que realmente fueron vendidos, para lo cual la relación “inventario inicial más compras menos inventario final” representa lo realmente consumido o vendido, su operación de resta con los ingresos recibidos se denomina margen bruto, de tal cuenta que los gastos pretendidos como costo de ventas no son aplicables, toda vez que los rubros denominados comisiones sobre ventas, alquileres, publicidad, sueldos y salarios, vacaciones, aguinaldos, indemnizaciones, IGSS, IRTRA, INTECAP, uniformes, por cuanto tomando en cuenta su actividad, que constituye la venta de vehículos automotores, dichos gastos son indirectos en su actividad comercial, por lo que como bien lo consideró la administración tributaria no pueden considerarse como parte del costo de ventas, puesto que de acuerdo a la técnica contable deben clasificarse como gastos de administración y de ventas, por lo que al haber efectuado los cálculos en base a la declaración jurada del Impuesto Sobre la Renta del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, al haberse reclasificado dichos gastos, la demandante se encuentra sujeta al pago del Impuesto ajustado por tener la calidad de sujeto pasivo y haber obtenido un margen bruto superior al cuatro por ciento como lo determina la ley de la materia. Para efectos de la determinación del margen bruto, es necesario indicar que el margen bruto es la diferencia entre el precio de venta y el costo de producto o adquisición, por lo que éste de ninguna manera debe incluir vastos que no corresponden exclusivamente a la fabricación u obtención de los productos vendidos, pues como lo indica la administración tributaria, en su determinación únicamente se admiten los costos indispensables para obtener el producto objeto de la venta; es decir, las compras de las materias primas sujetas a un proceso de transformación cuando su actividad es la producción y si es un intermediario el producto comprado para luego venderlo al consumidor final. Ahora bien en relación a los argumentos expuestos en la demanda por la demandante, en relación a que la administración tributaria está excediendo en sus atribuciones, se establece de la lectura del expediente administrativo que ésta ha actuado apegada a derecho, de conformidad con lo contenido en el artículo 98 del Código Tributario, el cual le da atribuciones de verificar y fiscalizar las obligaciones tributarias (…) respecto al argumento que preparó sus estados financieros de acuerdo a los artículos 47 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y 368 del Código de Comercio y de acuerdo a las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) para la presentación del estado de resultados, dentro de ellos el método función de los gastos o del coste ventas, por lo que dicho argumento no puede ser valedero para argumentar la defensa del ajuste, por cuanto que como se indicó la administración tributaria determinó que los rubros declarados no forman parte del costo de ventas, cosa diferente a la información financiera que debe presentarse con apego a la normativa ya referida, pero como bien lo indica la administración tributaria para efectos tributarios las declaraciones deben realizarse conforme lo dispuesto en el artículo 46 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (sic)…».
MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS
Motivo de fondo
Submotivo
Interpretación errónea de los artículos 1 y 2 inciso d) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz.
CONSIDERANDO I
La casacionista expuso: «…ARTÍCULOS E INCISOS DE LEY QUE SE ESTIMAN INFRINGIDOS:
»En el submotivo deINTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LAS LEYES, la Sala (…) cometió error al interpretar de manera errónea los artículos 1 y 2 inciso d) de la LEY DEL IMPUESTO EXTRAORDINARIO Y TEMPORAL DE APOYO A LOS ACUERDOS DE PAZ al no tomar en cuenta costos de ventas debidamente declarados por mi representada (…)
»A.En el presente caso, se configura elINTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LAS LEYEScometido por la Sala (…) cuando en la sentencia impugnada, emitió un juicio equivocado sobre lo considerado como costo de venta, esto en relación con lo siguiente:
»a. Mi representada durante los períodos comprendidos del año dos mil cinco y dos mil seis, obtuvo pérdida de operación, por lo que, conforme a lo establecido por la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz no está afecta al pago de dicho impuesto para los períodos trimestrales del año dos mil siete.
»b. Así mismo, mi representada en el período del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, estableció un margen bruto de ganancia del tres punto cinco por ciento (3.5%), dicho margen bruto se determinó por los gastos por el costo de venta, tal y como lo establece el artículo 1 inciso de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, en donde indica (…) así mismo el artículo 2 inciso d) del mismo cuerpo legal establece (…)
»… mi representada no se encuentra afecta al pago del impuesto ajustado, ya que como se ha indicado, y como se puede observar en el proceso contencioso administrativo que subyace al presente recurso extraordinario, el margen bruto de mi representada en el período fiscal dos mil siete, fue inferior al cuatro por ciento con relación a sus ingresos, lo que da por consecuencia no estar afecta al mismo, dentro de los gastos que mi representada estableció como costo de ventas fueron comisiones sobre ventas, alquileres, publicidad, sueldos y salarios, vacaciones, aguinaldos, indemnizaciones, IGSS, IRTRA, INTECAP, uniformes, esto en virtud que dichos gastos son necesarios para producir la venta de los bienes, por lo que tomando en cuenta dichos gastos de venta que mi representada incurrió, la entidad Automotores y Marina, Sociedad Anónima, tuvo un margen bruto del tres punto cinco por ciento (3.5%), tal y como se ha establecidos.
»d. Aunado a lo anterior quisiera establecer que ninguna ley mencionada como base legal del ajuste permite establecer cuales deben ser considerados como costos de venta para el Impuesto objeto del Ajuste formulado, por lo que la Superintendencia de Administración Tributaria se excede en sus poderes y facultades de fiscalización, en virtud que la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz no regula el hecho que la ganancia de capital se deba tomar en cuenta como ingreso bruto para efectos de la determinación del mismo (…)
»… Como se puede establecer la Administración Tributaria únicamente pretende perjudicar a mi representada obligándolo a pagar una cantidad que mi representada no posee, violentando así el principio de capacidad de pago, ya que no cuenta con liquidez suficiente, en virtud de tener gastos que fueron realizados para la venta de la mercadería (…)
»… la ley anteriormente indicada no establece específicamente cuales costos y gastos de venta no se pueden tomar en cuenta para la determinación del margen bruto, sino que únicamente establece la diferencia entre el total de ventas y su respectivo costo de ventas (sic)…».
Alegaciones
LaSuperintendencia de Administración Tributaria, argumentó: «…la entidad recurrente no respeta los hechos que se tuvo por probados por la Sala (…) pretende que se conozca en una última instancia los hechos vertidos y ya probados, en cuanto a los ajustes relacionados (…) la casacionista reportó comisiones sobre ventas, alquileres, publicidad, sueldos y salarios, vacaciones, aguinaldos, indemnizaciones, IGSS, IRTRA, INTECAP, uniformes, ya que para la entidad casacionista estos gastos son necesarios para producir la venta de los bienes y que en consecuencia de ello su margen bruto es del 3.5% y por consiguiente no está afecta al pago del impuesto, extremo que no es propio de la naturaleza del submotivo invocado, ya que mediante este la entidad recurrente pretende desvirtuar los hechos probados y acreditar ante este tribunal que la entidad no obtuvo un margen bruto superior al 4% de sus ingresos brutos como lo señala la ley (…)
»… la base fáctica en la que recae el fallo recurrido ya fue acreditada por la Sala sentenciadora, en la que se corroboró que efectivamente dichos gastos, no son costos de ventas como lo pretende hacer ver la entidad contribuyente, sino son gastos de carácter administrativo y en ese sentido, el margen bruto es superior al porcentaje que señala la ley y por ende es constitutivo del pago del impuesto referido (…)
»… para la interposición del recurso que nos ocupa, es importante mencionar que es inviable entrar a conocer el mismo toda vez que mediante un mismo submotivo se denunciannormas jurídicas diferentes, no teniendo una tesis propia por cada una de ellas, así como se atacan las bases fácticas mediante un submotivo de distinta naturaleza, por lo tanto, no puede prosperar (…)
»… la casacionista señala que su representada no puede pagar el impuesto referido y que en virtud de su carencia, se está violentado el principio de capacidad de pago, ya que no cuenta con liquidez suficiente, por gastos incurridos en sus ventas, no obstante honorables magistrados, este extremo no es propio del recurso extraordinario instado (sic)…».
LaProcuraduría General de la Nación,manifestó: «…De la lectura de los preceptos normativos, se puede evidenciar que la Sala Sentenciadora no incurre en el yerro denunciado de Interpretación Errónea de la Ley al considerar que la actora se encontraba afecta el impuesto al exceder su margen bruto del 4%.
»De la lectura del precepto normativo y de la interpretación efectuada por la Sala sentenciadora, se puede apreciar que en efecto esta le dio el sentido y alcances al sentido interpretativo de la norma plasmado por el legislador democrático, toda vez que claramente el artículo en mención establece taxativamente como conditio sine qua non los casos de procedencia para encontrarse afecto al pago el impusto correctamente al considerar que el sentido interpretativo de la norma no debe tomarse en cuenta que los gastos sean de tal naturaleza que sin su incorporación sea imposible la comercialización o comercialización como expresión fundante sin la cual no puede existir la devolución del crédito fiscal; en esa virtud cabe mencionar, que al no efectuar la contribuyente gastos que sean de tal naturaleza que sin su incorporación sea imposible la comercialización o comercialización de la macadamia que es su actividad tributaria y comercial no le es aplicable el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (sic)…».
Análisis de la Cámara
El submotivo de interpretación errónea de la ley, se configura cuando el juzgador selecciona la norma pertinente aplicable a los hechos controvertidos, pero se equivoca en el sentido y alcance que le otorga. Dicha infracción debe ser determinante para modificar el resultado del fallo.
La recurrente manifiesta, que la Sala interpretó erróneamente el contenido de los artículos 1 y 2 inciso d) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, al no tomar en cuenta costos de ventas debidamente declarados, ya que durante los periodos del año dos mil cinco y dos mil seis, la entidad tuvo pérdida de operación, por lo que, de conformidad a esta ley no está afecta al pago de dicho impuesto y porque en dos mil siete, determinó un margen bruto de ganancia del tres punto cinco por ciento (3.5%), por el costo de venta, tal y como lo establece el artículo 1 de la ley indicada, así como el artículo 2 inciso d) del mismo cuerpo legal; por lo que no se encuentra afecta al pago del impuesto ajustado; puesto que el margen bruto en el período fiscal de dos mil siete, fue inferior al cuatro por ciento con relación a sus ingresos, ya que los gastos que reportó como costo de ventas fueron comisiones sobre ventas, alquileres, publicidad, sueldos y salarios, vacaciones, aguinaldos, indemnizaciones, IGSS, IRTRA, INTECAP, uniformes, como consecuencia tuvo un margen bruto del tres punto cinco por ciento, que además la base legal utilizada para imponer el ajuste no considera los costos de ventas, que tampoco la ganancia de capital se deba tomar en cuenta como ingreso bruto para efectos de la determinación del ajuste, sino solamente la diferencia entre el total de ventas y sus costos; violentando así el principio de capacidad de pago, ya que no cuenta con la liquidez suficiente, por los gastos que fueron realizados para la venta de la mercadería de la empresa.
Esta Cámara estima pertinente, realizar ciertas aclaraciones respecto al recurso de casación, el cual es un medio de impugnación extraordinario, de carácter rigurosamente formalista y técnico, que para ser conocido, requiere el cumplimiento de los requisitos legales, así como de aquellos establecidos en la doctrina y la jurisprudencia. Uno de éstos es el planteamiento de una tesis, que sustente de forma clara, precisa y concreta el inadecuado proceder de la Sala, para que el Tribunal cuente con los elementos necesarios para analizar el motivo y submotivo que provocan el recurso.
En ese sentido, la interpretación errónea de la ley, presupone la aplicación correcta del precepto normativo que resuelve la controversia, sin embargo, al resolver se le confiere un sentido y alcance que no le corresponde, incidiendo en el resultado del fallo dictado.
Para poder realizar el análisis respectivo, para el presente submotivo, es menester que el recurrente cumpla con los siguientes requerimientos:a)indicar la norma o normas que se estiman infringidas;b)la forma o manera, en la que el órgano jurisdiccional la interpretó erradamente;c)a su criterio, cuál es el sentido y alcance que corresponde;d)expresar la incidencia que el supuesto error pudo haber tenido en el sentido en que fue dictado el fallo; ye)si se denuncian varios preceptos legales, es necesario que se realice una tesis de manera individual para cada uno de ellos. Todo lo anterior, con la finalidad que esta Cámara esté en condiciones de realizar un análisis de rigor pertinente.
Del estudio del planteamiento formulado por la recurrente, se evidencia que esta no acomodó su recurso a la técnica inherente a la casación, dado que incurre en las siguientes deficiencias:a)si bien numera los dos artículos denunciados, no realiza una tesis individual para cada uno de ellos, sino que, se limita a realizar un argumento general dirigido a los hechos controvertidos, sin indicar cuál o cuáles fueron los elementos de las normas que se supone que se interpretó de forma errónea, ya que aunque estos dos artículos citados puedan tener relación entre sí y que se refieran al tema de controversia, cada uno de estos contiene sus propios supuestos, por lo tanto al momento de aplicarse e interpretarse en una situación particular, los mismos tienen sus propias consecuencias, por ello en la tesis que se exponga debe indicar la infracción que surge por cada una de las normas interpretadas erróneamente;b)no precisó en qué parte de las consideraciones realizadas por la Sala fue en las que a criterio de la recurrente le otorgó un sentido y alcance que no les corresponde a los artículos denunciados, así mismo no expresó cuál es a su criterio la forma correcta en que debería de haberse interpretado cada norma para resolver la controversia;c)por último, se advierte que la casacionista no indica cuál es la incidencia que pudo tener el supuesto error para modificar el sentido en el que fue emitido el fallo.
Como consecuencia de las deficiencias antes indicadas, esta Cámara no puede hacer el examen comparativo pertinente, pues, legalmente tiene vedado inferir de oficio en lo que no se ha dicho con la debida claridad, debido a la naturaleza extraordinaria y eminentemente formalista de la casación, por lo que el submotivo invocado deviene improcedente y la casación debe desestimarse.
CONSIDERANDO II
De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y M., es obligatoria la condena en costas y la imposición de la multa, al ser desestimado el recurso de casación, por lo que, en observancia de tal disposición debe hacerse la declaración correspondiente.
LEYES APLICABLES
Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 620, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 49, 57, 74, 76, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149, 172 y 187 de la Ley del Organismo Judicial.
POR TANTO
LaCorte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,
RESUELVE
I. DESESTIMAel recurso de casación interpuesto.II.Se condena a la recurrente al pago de las costas del mismo y se impone multa de quinientos quetzales que deberá depositar en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro del tercer día de quedar firme la presente resolución. N. y, con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.
M.D.B., Magistrado Vocal Décimo Tercero, Presidente Cámara Civil; D.M.D.S., Magistrada Vocal Cuarta; J.F.B., Magistrado Vocal Quinto; M.E.M.A., Magistrada Vocal Décimo Segunda. D.L.N.F., Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.
