Sentencia nº 214-2013 de Corte Suprema de Justicia - Supreme Court de 11 de Agosto de 2014
| Presidente | Interrupción de la prescripción |
| Fecha de Resolución | 11 de Agosto de 2014 |
| Emisor | Supreme Court |
edrgarciaNormalGCorzo2102014-12-19T14:57:00Z2014-12-19T14:57:00Z1769042296Organismo Judicial352994988711.5606218 pto22falsefalsefalseMicrosoftInternetExplorer4st1\:*{behavior:url(#ieooui) }/* Style Definitions */table.MsoNormalTable{mso-style-name:"Tabla normal";mso-tstyle-rowband-size:0;mso-tstyle-colband-size:0;mso-style-noshow:yes;mso-style-parent:"";mso-padding-alt:0cm 5.4pt 0cm 5.4pt;mso-para-margin:0cm;mso-para-margin-bottom:.0001pt;mso-pagination:widow-orphan;font-size:10.0pt;font-family:"Times New Roman";mso-ansi-language:#0400;mso-fareast-language:#0400;mso-bidi-language:#0400;}
11/08/2014- CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
214-2013
Recurso de casación interpuesto porlaSUPERINTENDENCIA DEADMINISTRACION TRIBUTARIAcontra la sentencia dictada el quince de marzo dedos mil trece, porla S.Cuartadel Tribunal de lo Contencioso Administrativo.
DOCTRINA
Errorde hecho en la apreciación de la prueba
No procede elsubmotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba si el errorcometido porla S. incide de manera determinante y esencial en la decisión del fallo.
Interpretaciónerrónea de la ley
Es improcedente la interpretación errónea de la ley, cuandoel expresamente manifiesta que no aplica la referida norma por considerar queno es la acertada para resolver la controversia.
Violaciónde ley
a) Cuando se invoca este submotivo, lasnormas que se denuncian como infringidas deben contener la hipótesis jurídicaaplicable a los hechos controvertidos.
b) Cuando dos normas se contraponen, y elprecepto que debe prevalecer por su vigencia en el tiempo colisiona con un derechofundamental, debe privilegiarse aquel derecho y la norma ordinaria que lorespeta.
c) Es contrario a principiosconstitucionales, la norma tributaria que aumenta el monto de la rentaimponible y que consecuentemente, incrementa el impuesto sobre la renta.
Aplicaciónindebida de la ley
No incurre en aplicación indebida de la ley,la S.sentenciadora que aplicalas normas atinentes al hecho que se dilucida.
LEYES ANALIZADAS
Artículos: 43 delaLeyde A., Exhibición Personal y de Constitucionalidad;39 literales b) y j) dela Leydel Impuesto Sobrela Rentay 621 del Código Procesal Civil y Mercantil.
CORTE SUPREMA DEJUSTICIA
CÁMARA CIVIL
SENTENCIA
Guatemala, once de agostode dos mil catorce.
I.Se integra con los suscritos;II.Se tiene a la vista para resolver elrecurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada porla S. CuartadelTribunal de lo Contencioso Administrativo con fecha quince de marzo de dos miltrece.
IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES
I. Interponente:Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominaráSAT, quien actúa por medio de su mandataria especial judicial conrepresentación L.R.B.B..
II. Partecontraria:Bienes y Negocios Almar, Sociedad Anónima, quien actúa pormedio de su gerente general y representante legal J.A.C.R..
CUESTIONES DE HECHO
I. La SATformuló y confirmó ajustes al impuesto alvalor agregado e impuesto sobre la renta, a la contribuyente Bienes y NegociosAlmar, Sociedad Anónima, por el periodo comprendido de enero a diciembre de dosmil cinco.
II. En contra de esta resolución lacontribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugarpor el Directorio dela SAT,y se confirmó la resolución recurrida.
II. En contra de esa resolución se promovióel proceso Contencioso Administrativo.
RESUMEN DELA SENTENCIA RECURRIDA
LaS. Cuartadel Tribunal de lo ContenciosoAdministrativo declaró con lugar la demanda promovida y revocó la resoluciónrecurrida. Para el efecto, consideró:“… Como se puedeapreciar, la lectura de lo redactado en ambos párrafos da lugar a confusión yambigüedad, y como consecuencia a inseguridad jurídica, pues en el primero ellegislador se pronunció en el sentido que los costos y gastos no son deduciblesapartir del primer período de imposición ordinario inmediato siguiente al deinicio de actividades,y en el segundo, el mandatolegislativo indica queesta disposición no será aplicable a los contribuyentesque, a partir de la vigencia de esta ley,… Lo confuso y loambiguo, pues, está vinculado con el acto legislativo mismo, ya que la creaciónde una ley –por primera vez- y luego lo relacionado con la reforma de la misma,resultado de la transformación social y de la constante actividad del respectivoorganismo del Estado, son genuinas manifestaciones de la potestad del Congresodela República,y en ambos están contenidas enuna ley,característica que indudablemente tiene y debe asignársele al Decreto 18-04antes mencionado. Además, esta S. estima que no puede apartarse de realizarel análisis correspondiente en forma integral, y para ello considera importantela interpretación de otras normas del sistema para aplicarlas al caso concreto,tales como las que contiene el Código de Comercio (artículos 368 al 381) quedelimitan la contabilidad como un elemento esencial para todo comerciante,individual o colectivo, y dado que la parte actora es una sociedad anónima,dichas normas le son aplicables (…) Las normas citadas son elementosdeterminantes para que en base a la jerarquía normativa de
Motivode fondo
S.
a) Error de hecho en la apreciación de laprueba.
b) Interpretación errónea del artículo 39literal j) dela Leydel Impuesto Sobrela Renta.
c) Violación por inaplicación del artículo43 dela LeydeA., Exhibición Personal y de Constitucionalidad.
d) Aplicación indebida de los artículo 368 y374 del Código de Comercio, y el artículo 39 literal b) dela Leydel Impuesto Sobrela Renta.
CONSIDERANDO I
Error de hecho en la apreciación de laprueba
Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: “…En la sentencia ahora recurrida,la S. Sentenciadoraal final del análisis del caso objeto de su conocimiento afirma que procededeclarar con lugar la demanda promovida porBienes y Negocios,Sociedad Anónima,tomando en cuenta, primero, losargumentos de la entidad actora en su memorial de interposición del Recurso deRevocatoria correspondiente, en el sentido que el ajuste relacionado con elImpuesto Sobrela Rentadel período comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dosmil cinco había prescrito, pues afirma que cuando la resolución administrativase notificó ya había prescrito dicho período.
“Sin embargo,la S.sentenciadora (…)
“Solo toma en consideración los argumentosde la parte actora y concluye que el ajuste ha prescrito, pero llega a esa CONCLUSIÓN ERRADAPORQUE OMITE APRECIAR QUE EXISTE UN ACTO INTERRUPTIVO DELA PRESCRIPCIÓN,como lo esla Providenciade Urgencia solicitada el veinticuatro de abril de dos mil ocho ante el Juzgadode Primera Instancia Civil y Económico Coactivo, que decretó la providencia de urgencia número ciento veintinueve guión dos milocho, la que fue debidamente ejecutada el veintisiete de mayo de dos mil ocho, por lo que el cómputo del plazo de la prescripción que se venía contando apartir del seis de abril de dos mil seis, fecha en que se presentóla Declaración Juradadel Impuesto Sobrela Rentarespectiva, vencía el seis de abril de dos mil diez, fecha en la cual quedabaprescrito el derecho de fiscalización dela AdministraciónTributaria.Sin embargo, debido al acto interruptivo yadescrito, el plazo empezó nuevamente a contarse, siendo la fecha deprescripción del derecho dela AdministraciónTributariael veintisiete de mayo de dos mil doce, fechaen que se ejecutó la providencia de urgencia que fuera iniciada por mirepresentada. (…)
“S.S. apreciado (…) el Acta deRequerimiento delaProvidenciade Urgencia iniciada porla Administración Tributaria,se habría percatado que existía un acto interruptivo de conformidad con la ley,y no ha operado la prescripción en el presente caso, por lo que el ajuste estécnica y legalmente procedente”.
Alegaciones
Con respecto a este submotivo, la entidad contribuyentemanifestó:“… Según consta en la sentencia de mérito el Tribunal al valorarlas pruebas a) El expediente administrativo correspondiente, que contiene entreotros, los documentos individualizados por las partes en los memorialesrespectivos; b) las presunciones legales y humanas[que]de los hechosprobados se deriven… Los honorables M. con las facultades que lesotorgan por el artículo 230 de
El submotivo de error de hecho en la apreciación de laprueba consiste en que el juzgador afirma que un documento auténtico dice algoque no dice; o a la inversa, cuando el tribunal sostiene que el documento nodice algo que sí expresa; cuando se omite analizar una prueba total oparcialmente y cuando se tergiversa su contenido.
En el presente caso la recurrente argumenta que: “…la S. Sentenciadoraal final del análisis del caso objeto de su conocimiento afirma que procededeclarar con lugar la demanda promovida porBienes y Negocios,Sociedad Anónima,tomando en cuenta, primero, losargumentos de la entidad actora en su memorial de interposición del Recurso deRevocatoria correspondiente, en el sentido que el ajuste relacionado con el ImpuestoSobrela Rentadel período comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dosmil cinco había prescrito, pues afirma que cuando la resolución administrativase notificó ya había prescrito dicho período”.
Confrontado lo expuesto por la recurrente con el contenidode la resolución impugnada, se establece que efectivamente dentro delexpediente administrativo obra el acta de requerimiento de información a laentidad contribuyente, misma que fue tramitada dentro de la providencia de urgencianúmero ciento veintinueve - dos mil ocho a cargo del oficial y notificadorsegundo, del Juzgado de Primera Instancia Civil y Económico Coactivo delDepartamento de Jutiapa; sin embargo dicha providencia como tal, no aparececomo un acto que pueda interrumpir la prescripción, de conformidad con elartículo 50 del Código T., el cual establece en el numeral ocho: “…La prescripción se interrumpe por: (…) 8. Cualquier providencia precautoria omedida de garantía, debidamente ejecutada…”, por lo que el acta derequerimiento de información relacionada, no obstante estar legalmenteejecutoriada, en vista que fue notificada a la entidad contribuyente elveintisiete de mayo de dos mil ocho, al estar tramitada y dictada comoprovidencia de urgencia, no produce el efecto procesal de interrumpir laprescripción, como lo pretende la administración tributaria.
De lo anterior, esta Cámara estima que la conclusión a laque arribóla S. conteste con las actuaciones que obran dentro del expediente administrativo,específicamente lo relativo a que el acta de requerimiento antes relacionada,no interrumpió la prescripción, por no estar contenida dentro de los supuestosestablecidos en el artículo 50 del Código T., debiendo por consiguientedeclararse la improcedencia del presente submotivo.
CONSIDERANDO II
Interpretación errónea de la ley
Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: “…la S. CuartadelTribunal de lo Contencioso Administrativo no analiza correctamente la normajurídica[artículo 39 j) Ley del Impuesto Sobrela Renta], no interpreta sutexto, sino que se concreta a descalificarla simple y sencillamente porque deacuerdo al “criterio” de esa S. el literal j) del artículo 39 contradice otroprecepto legal, pero dicha contradicción no existe cuando nos percatamos queambos literales se refieren a dos cuestiones totalmente diferentes, como sedesarrollará en otro submotivo invocado en el presente Recurso de Casación.
“En un mismo decreto legislativo, en unaley ordinaria, pueden existir “aparentes contradicciones”, pero que al sometera análisis las normas jurídicas, atendiendo los ámbitos de validez de la normajurídica, la cual se refiere al campo de aplicación de una norma jurídica sepueden disipar las dudas con respecto a las contradicciones, porque se llega aconcluir que dos normas aparentemente contradictorias entre sí, no lo son,porque realmente regulan ámbitos diferentes. (…)
“En el presente caso, el artículo 39 j) dela LeydelImpuesto Sobrela Rentano contradice la estructura del resto del cuerpo legal que lo contiene, cuandodicha norma se somete a su análisis con respecto al ámbito MATERIAL de validez,y entonces encontramos que es válida dicha norma jurídica toda vez que esespecífica para ciertas circunstancias especiales por su materia, que es ladeducibilidad de costos y gastos. También deben analizarse bajo el ámbitoPERSONAL de validez de la norma jurídica, y se encuentra que dicho preceptolegal es aplicable a sujetos que hayan estado inscritos bajo el régimen delartículo 72 dela Leydel Impuesto Sobrela Renta,y que a partir de la vigencia de la misma hayan tenido pérdidas durante dosperíodos consecutivos o cuyo margen bruto sea inferior al cuatro por ciento, yque por estar en esas condiciones, informaba al ente tributario para que no lesea aplicable la limitación a la deducción de sus costos y gastos.
“Por lo que la propia norma jurídicaestablece CUANDO(sic)ES SU AMBITO(sic)TEMPORAL DE VALIDEZ, cuando(sic)es SU AMBITO(sic)MATERIAL DEVALIDEZ, y cuando(sic)es su AMBITO(sic)PERSONAL DE VALIDEZ, ytodo ello, lo hace el artículo legal ya analizado.
“Parala S. CuartadelTribunal de lo Contencioso Administrativo es confuso y ambiguo porque noanaliza los ámbitos de validez de la norma jurídica que la propia normaestablece, no le confirió el sentido y alcance que la propia norma nos delimita”.
Alegaciones
Con respecto a este submotivo, la entidad contribuyentemanifestó:“… El Tribunal al Hacer el análisis del artículo 39 inciso J) dela Leydel Impuesto sobrela Renta(sic); LosM. al hacer mención del artículo 175 de
El submotivo de interpretación errónea de la ley seconfigura cuando el juzgador ha elegido correctamente la norma aplicable al caso,pero le da un sentido o alcance que no le corresponde.
En el presente caso, la administración tributaria argumentóquela S. en interpretación errónea del artículo 39 literal j) primer párrafo dela LeydelImpuesto Sobrela Renta,pues adujo que dicha norma atenta contra la seguridad jurídica al ser confusa yambigua, porque está vinculada con el acto legislativo. Además indicó que lamisma es clara ya que estipula a quienes no es aplicable, considerando que notiene nada de confuso el hecho que la vigencia de la norma se relacione con lossupuestos jurídicos establecidos en la ley.
Previo a efectuarse el análisis correspondiente, se estimaoportuno considerar cómo se concibe jurídicamente el submotivo deinterpretación errónea de la ley. Al respecto, los juristas J.M.A.M.C.C. en su obra Manual de Derecho Procesal Civil Guatemalteco(volumen dos, tercera edición, Guatemala, febrero de dos mil cuatro. Página338), explican que este submotivo: “… presupone quese aplica la normaacertada, pero de forma tal que no se le da su verdadero sentido y alcance…”(énfasis añadido).
Por su parte,laS.sentenciadora al analizar la norma que se denuncia comoinfringida, consideró que: “… en el presente caso, queda totalmente claroque el contenido del inciso j), artículo 39 dela Leydel Impuesto Sobrela Renta, es contradictorio (…)creando con ello confusión y ambigüedad o duda en su aplicación, motivo por elcual este tribunal debe privilegiar (…) el inciso b) del artículo 39 del mismocuerpo legal, [que] prohíbe la deducción de costos y gastos que no correspondanal período que se liquida…”.
En virtud de lo anterior, se establece según la doctrina,que la interpretación errónea de una norma implica que el juzgador efectivamentehaya utilizado esa norma para resolver la controversia, pero yerra en elalcance y sentido que le otorga; en ese orden de ideas,la Cámarainfiere quela S. no aplicóla literal j) del artículo 39 que se denuncia como infringida, al considerarque no era la acertada para resolver la controversia, puesto que consideró quecreaba confusión y ambigüedad y privilegió la literal b) del mismo artículo yel principio de seguridad jurídica; además, de indicar que generaba unaincongruencia con los principios generales de contabilidad aceptados al tenordel Código de Comercio; razón por la cual, se reitera que optó para sustentarsu decisión, la aplicación del artículo 39 literal b) del citado cuerponormativo; así como los artículos 203 y 175 dela ConstituciónPolíticadela Repúblicade Guatemala, respectivamente, y 368del Código de Comercio.
En consecuencia, se advierte que no puede configurarsejurídicamente este submotivo, en atención a su concepción doctrinaria, de lacual se concluye quela S. no aplicó la literal que se denuncia como infringida, por lo quelógicamente no puede incurrirse en su interpretación errónea; por consiguiente,no se configura el vicio denunciado y debe desestimarse el submotivo.
CONSIDERANDO III
Violación de ley por inaplicación
Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: “…la S.CuartadelTribunal de lo Contencioso Administrativo, al resolver el ajuste al ImpuestoSobrela Renta,por exceso en la deducción de costos y gastos (…) lo hizo analizando elartículo 39 literal j) dela Leydel Impuesto Sobrela Renta,a la luz dela Constitución Políticadela RepúblicadeGuatemala, pero obvió observar lo estipulado en el artículo 43 dela L.A., ExhibiciónPersonal y de Constitucionalidad, en el sentido que existen más de tres fallosconsecutivos en materia constitucional, en Inconstitucionalidades en casoconcreto del artículo 39 literal j) dela Leydel Impuesto Sobrela Renta, en las cualesla corte de Constitucionalidadha reiterado que no existe inconstitucionalidad alguna en este precepto legal.
“Obvia observar la jurisprudencia alrespecto, y obvia hacer todas las consideraciones efectuadas por el tribunalconstitucional de máxima jerarquía en la estructura jurisdiccional guatemalteca,y desvanece un ajuste únicamente basándose en estas consideraciones, sin tomaren cuenta el ámbito de validez de las normas jurídicas. (…)
“… sentencia de fecha dieciocho de marzode dos mil diez,[de]la corte de Constitucionalidad(…) (expedientes 125-2009, 198-2009 y 4054-2008) (…)
“Es evidente el vicio invocado deVIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN DEL ARTÍCULO 43 DELA LEY DEAMPARO, EXHIBICIÓNPERSONAL Y DE CONSTITUCIONALIDAD, cuandola S.[recurrida](…) alresolver el asunto sometido a su conocimiento, expone que este precepto legalinfringe o contradice la preceptos(sic)constitucionales,y obvia laaplicación del citado precepto legal que le obliga a someter su criterio a ladoctrina legal emanada del máximo tribunal en materia constitucional enGuatemala, por ello lo infringió…”.
Alegaciones
Con respecto a este submotivo, la entidad contribuyentemanifestó:“… Establece el actor de la presente casación se fundamente(sic)por lo que estipula el artículo 43 delaLeyde A., exhibición Personal y de Constitucionalidad(sic)(…) indicando quela SALA[recurrida](…) incumplió con la referida norma y que existe doctrinalegal al respecto pero al respecto señalan las sentencia(sic)de losexpedientes 125-2009, 198-2009 y 4054-2008, DELA corte de CONSTITUCIONALIDAD, pero las sentencia(sic)quela Superintendenciade Administración Tributaria, pretende hacer valer como jurisprudencia odoctrina legal, versan sobre actos y hechos que no son ni se dan para elpresente caso, en la primera y segunda sentencia se dictan SOBRELA CAPACIDAD DEPAGO ysobre la capacidad contributiva, en nada tiene que ver al presente caso, todavez el actor de la presente casación la incorpora para tratar de confundir alos M., pero nadatiene que ver al presentecaso concreto ya que la misma trata de capacidad de pago y no atenta con elartículo 243 delaConstitucióndela Repúblicade Guatemala, pero esta sentencia nadatiene que ver en el caso de mérito, además la tercera sentencia trata de lacapacidad confiscadota(sic), por lo cual la supuestaDOCTRINA LEGAL INVOCADA POR EL ACTOR NO EXISTE, lo que existe es la mala fe dela de la(sic)Superintendencia de Administración Tributaria, al hacervaler una supuesta doctrina que trata sobre el principio de capacidad de pago ysobre la capacidad confiscatoriedad tributaria, pretendiendo sorprender a losM. dela CorteSupremade Justicia, con sentencias que nada tienen que veren el caso de mérito, indicando en sus argumentos quela SALA CUARTADEL TRIBUNALDE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO, debió obligadamente sostener la doctrina dela corte de Constitucionalidad,pero las sentencia(sic)fueron emitidas en Inconstitucionalidad sobrela CAPACIDAD DEPAGO YLA CONFISCATORIEDADTRIBUTARIA, por lo cual lo argumentado porla SUPERINTENDENCIA DEADMINISTRACION(sic)TRIBUTARIA, es falso y solo pretende sorprender alos M.…”.
Análisis dela Cámara
El submotivo de violación de ley se produce cuando hay unafalsa elección de la norma jurídica aplicable al caso concreto, quenecesariamente conlleva la inaplicación de la norma que debió aplicarse; obien, cuando aplicándose la norma adecuada, se conculcan sus reglas yprevisiones, desconociéndose lo que en ella dispuso el legislador.
En el presente caso,la SATalega quela S. incurre en violación porinaplicación del artículo 43 delaLeyde A., Exhibición Personal y de Constitucionalidad,ya que al resolver el ajuste fundamentado en el artículo 39 literal j) dela Leydel Impuesto Sobrela Renta, lo realizó basada enla ConstituciónPolíticadela Repúblicade Guatemala, y obvió observar loestipulado en el primer artículo mencionado, en el sentido de que existen másde tres fallos consecutivos en materia constitucional, específicamente eninconstitucionalidades en casos concretos en los cualesla corte de Constitucionalidadha reiterado que no existe inconstitucionalidad alguna en el artículo 39literal j) referido.
Esta Cámara, al efectuar el análisis del presente submotivoencuentra conveniente consignar lo que prescribe el artículo 43 dela L.A., ExhibiciónPersonal y de Constitucionalidad, que señala:“La interpretación de lasnormas delaConstitucióny de otras leyes contenidas en las sentencias dela corte de Constitucionalidad, sienta doctrina legal que debe respetarse por lostribunales al haber tres fallos contestes de la misma Corte. Sin embargo,la corte de Constitucionalidadpodrá separarse de su propia jurisprudencia, razonando la innovación, la cualno es obligatoria para los otros tribunales, salvo que lleguen a emitirse tresfallos sucesivos contestes en el mismo sentido”.
Al respecto, se estima importante señalar que la tesis dela S. sustenta sobre lapremisa de que al haber tres fallos en casos concretos en los que se haseñalado que la norma no es inconstitucional, entonces no existeinconstitucionalidad alguna de ese precepto en otros casos. Ese planteamiento se constituye en unafalacianon sequitur, ya que se pretende a través de premisas ciertas, validaruna conclusión cuya certeza depende de sus propias circunstancias y no de laspremisas, por lo que aunque estas sean ciertas, la conclusión podría no serlo.Esa tesis es contraria a la lógica jurídica y por consiguiente, carece desustentación razonable.
Por otra parte, si bien es cierto que de conformidad con lanormaut supracitada, la doctrina legal emanada dela corte de Constitucionalidadse sienta cuando existen tres fallos contestes de la misma Corte, se estima queese criterio debe emanar de acciones o procesos distintos a los procedentes deinconstitucionalidades, tanto de carácter general (que sean declaradas conlugar) como en casos concretos, ya que en el primero, por razones obvias, aldeclararse la inconstitucionalidad de una norma, esta es expulsada delordenamiento jurídico y por lo tanto, ya no podría examinarse en otroplanteamiento de esa naturaleza, por lo que sería materialmente imposible quese generara doctrina; y en cuanto a la inconstitucionalidad en caso concreto,es evidente que la expresión“caso concreto”circunscribe el estudio deconstitucionalidad a las circunstancias particulares de cada caso, en donde eljuez constituido en contralor constitucional, examina si en el caso específico,una norma de rango inferior contraviene, restringe o colisiona con un derechofundamental garantizado por un precepto constitucional, de la persona concretaque promueve la acción; así lo afirma el autor L.F.S.J., en suobra Inconstitucionalidad de L. en Casos Concretos en Guatemala, ya quecuando se refiere a la sentencia de inconstitucionalidad de ley en casoconcreto, manifiesta que:“LaAperturade ese cuestionamiento requiere, además, unpronunciamiento decisorio, positivo o negativo, que debe hacer el juez otribunal ante el que se haga el planteamiento, y que habrá de afectar sólo alas partes y al proceso en particular…”.(Editorial Serviprensa, C.A.,Guatemala, 2001, página 133). Por lo tanto, pretender que todos los tribunalesfundamenten sus sentencias con el criterio preestablecido eninconstitucionalidades en casos concretos, es ir en contra de la propianaturaleza de esa acción, y tal pronunciamiento alcanzaría algunos efectos dela declaratoria de inconstitucionalidad de carácter general; además, ese análisisno es en abstracto, sino en concreto, por lo que su declaratoria no puede tenerefectos más allá del caso en el que se dicta.
Con base en lo considerado, se establece que el artículo 43dela LeydeA., Exhibición Personal y de Constitucionalidad no es aplicable al presentecaso, ya que el juzgador no estáobligado a asumir como doctrina legal los fallos quela S. en suplanteamiento. Por lo anterior, procede desestimar el submotivo analizado.
CONSIDERANDO IV
Aplicación indebida de ley
Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: “…la S.infringe el artículo 6del Código T. en virtud que en caso de conflicto entre leyestributarias y de otra materia, predominarán las tributarias específicas,después del referido Código T.; de tal manera que la norma aplicable alcaso, era el artículo 39 literal j) dela Leydel Impuesto Sobrela Renta, pues los artículos368 y 374 del Código de Comercio regulan la contabilidad que debe llevarse ylos estados financieros que deben emitirse. Ahora bien, vemos entonces unanorma tributaria específica versus una norma de materia mercantil, que regulaespecíficamente cuestiones de práctica contable. ¿Cuál es la norma específicaen materia tributaria? Esla Leydel Impuesto Sobrela Renta,la cual debe prevalecer en el fallo, y no debió haberse aplicado dichospreceptos legales de materia contable, pues para efectos contables, cadaregistro debe documentarse con papelería del período, y esto rige para todoslos contribuyentes, son de ámbito general, pero para efectos de loscontribuyentes dentro del régimen optativo del artículo 72 dela Leydel Impuesto Sobrela Renta, y para determinar suscostos y gastos que pueden deducirse en cada período impositivo, debió haberseobservado lo regulado en el artículo 39 literal j) dela Leydel Impuesto sobrela Renta(sic)por partedela S., en el sentido que deducir el noventa y siete por ciento (97%) desus costos y gastos correspondientes al período y el tres por ciento (3%)excedente sea trasladado a otro período.
“Si la sala no hubiera aplicado losartículos 368 y 374 del Código de Comercio, no hubiera concluido de la maneraque lo hizo, pues el artículo 39 literal j) dela Leydel Impuesto Sobrela Rentadebe aplicarse al casoen particular.
“Al haber aplicado indebidamente lasreferidas normas,la S.sentenciadora los infringió, pues su aplicación en este caso en particular,devino impertinente.
“Es evidente que nuevamentela S. CuartadelTribunal de lo Contencioso Administrativo no efectuó un análisis de los ámbitosde validez de las normas jurídicas pertinentes al caso.
“Ahora bien, también se aplicóindebidamente el artículo 39 literal b) dela Leydel Impuesto Sobrela Rentay también se infringepor parte dela S.ya que afirma que éste contradice el literal j) del mismo artículo. S., olvida que dentro de una misma ley e incluso una misma norma, mismoprecepto legal, pueden existir pasajes específicos, y en este sentido, elliteral b) no viene al caso en particular, pues no se trata de un ajuste por nocorresponder los costos y gastos al mismo período, sino que porque existióexceso en la deducción de los mismos.
“Cabe agregar que no se contradicen ambosliterales, sino que se complementan, pues la regla general es que los costos ygastos deducidos deben corresponder al mismo período, a excepción del excedentedel tres por ciento (3%), el cual, es el UNICO(sic)QUE PUEDE TRASLADARSE AL SIGUIENTE PERÍODO FISCAL.
“En todo caso, el asunto sometido a suconocimiento no era de deducción de costos y gastos de otro período, sino quede un exceso de deducción, conforme el artículo 39 literal j) dela Leydel Impuesto Sobrela Renta, por lo que elartículo 39 literal b) dela Leydel Impuesto Sobrela Rentano era pertinente aplicarlo en el fallo, y por ende, se cometió aplicaciónindebida de esta norma.
“Por lo anteriormente expuesto, HonorablesM., mi representada considera procedente quela Honorable Cámaraal dictar sentencia, case la sentencia…”.
Alegaciones
Con respecto a este submotivo, la entidad contribuyentemanifestó:“…LaSuperintendenciade Administración T.(sic)indica y sustenta el submotivo antes indicado en el articulo(sic)6 delCódigo T., el cual indica EN CASO DE CONFLICTO DE LEYES TRIBUTARIAS YOTRA MATERIA, PREDOMINARAN(sic)LAS TRIBUTARIAS ESPECIFICAS(sic),pero la citada norma no indica que(sic)sucede si hay contradicción enlas propias leyes tributarias o si dos leyes tributarias hacen inaplicable unade la otra; o visto desde otro punto de vista dos leyes tributarias secontradicen y son ambiguas y producen confusión, como es el caso del Decreto18-04 del Congreso delaRepúblicael artículos(sic)37 y 40 dela Leydel Impuesto al ValorAgregado, los artículos 40 y 94 del Código T. en su numeral 4o, elartículo 39 inciso J) dela Leydel Impuesto Sobrela Rentay los artículo 368 y 374 del Código de Comercio. Es claro que va tenerpreminencia(sic)lo establecido en
La aplicación indebida de la ley se produce cuando seresuuelve la controversia con base en una norma impertinente, lo que producenecesariamente la inaplicación de la norma correspondiente, que contiene elsupuesto jurídico aplicable a los hechos controvertidos, por lo que, a modo decompletar la tesis, debe indicarse por qué, a juicio de la recurrente, elajuste objeto de controversia encuadra en otra norma que se dejó de aplicar yno en la aplicada indebidamente.
La administración tributaria argumentó quela S. incurrióen aplicación indebida del artículo 39 literal b) dela Leydel Impuesto Sobrela Renta, al considerar que porel principio contable de unidad no era aplicable la literal j) del citadoartículo, y denuncia que ésta era la literal aplicable; además, se encuentra endesacuerdo con el hecho de que el Tribunal sentenciador haya indicado queexistía una evidente antinomia entre ambas literales, ya que a su parecer, nose atenta contra la seguridad jurídica, porque se le permite al contribuyenterecuperar lo que no pudo deducir en un período determinado al poder hacerlo enuno posterior, situación que fue establecida en ley, razón por la cual no secontraviene ningún precepto constitucional.
La norma que genera la controversia es el artículo 39ibídem, el cual establece cuáles costos y gastos no son deducibles del impuestosobre la renta. En el inciso b) sedetermina que no lo son aquellos que no correspondan al periodo anual deimposición que se liquida, lo que significa que todos los costos y gastos decada ejercicio fiscal, es decir el cien por ciento, son deducibles delimpuesto. El inciso j) que se adicionó através del Decreto 18-2004 del Congreso dela República, queentró en vigencia el uno de julio de dos mil cuatro, el cual establece: “…Apartir del primer período de imposición ordinario inmediato siguiente al deinicio de actividades, el monto de costos y gastos del período que exceda alnoventa y siete por ciento (97%) del total de los ingresos gravados. Este montoexcedente podrá ser trasladado exclusivamente al período fiscal siguiente, paraefectos de su deducción”.
Al realizar el estudio correspondiente,la Cámaraadvierte quela consecuencia de derecho que produce la aplicación de la literal j) delartículo 39 dela Leydel Impuesto sobrela Renta,es incrementar la renta imponible lo que aumenta el impuesto sobre la renta quedebe pagar el contribuyente; efectivamente, al establecer un límite ypermitirle declarar como deducibles únicamente un monto que no exceda delnoventa y siete por ciento del total de ingresos gravados, los costos y gastosque superen ese porcentaje aumentaran la renta imponible, lo queinevitablemente incrementa el impuesto que debe pagar el contribuyente, y enese ejercicio fiscal resultarían gravados una parte de los costos y gastos, conlo cual se desnaturaliza la esencia del impuesto que es gravar las rentas. Y la supuesta recuperación que mencionala SAT, es incierta, pues eseimpuesto ya se materializó y el contribuyente tuvo que pagarlo, y no es unaregla exacta que en el siguiente periodo lo vaya a recuperar, ya que pudierasuceder que en el siguiente ejercicio fiscal el contribuyente vuelva a tener unrubro de costos y gastos superiores al noventa y siete por ciento del total deingresos gravados, por lo que nuevamente deberá trasladar el excedente alperiodo siguiente y consecuentemente, no recuperaría el del ejercicio anterior,y en la realidad estará tributando sobre una base que le incrementa cada año larenta imponible por ese excedente que no es deducible; de esa cuenta, esevidente que la modificación contenida en dicha norma convierte el tributo enconfiscatorio, ya que el excedente podría resultar irrecuperable; esacircunstancia no estaba contemplada dentro de la estructura original delimpuesto, pues era posible la deducción del cien por ciento de los costos ygastos, lo cual tiene una explicación razonable sustentada en la naturalezamisma del tributo, que grava las rentas concebidas como las ganancias queobtiene el contribuyente; entonces, la utilidad obtenida en cada ejercicio fiscal,es la que determinará la base imponible que será la afecta al impuesto. Los costos y gastos son deducibles en virtudde que los ingresos brutos incluyen una parte que representa la recuperación dela inversión que realiza el contribuyente, que bajo ningún punto de vista puedeconsiderarse ganancia afecta al impuesto.
De esa cuenta, se advierte que nos encontramos frente a unasituación en la que, por una parte, el inciso b) prohíbe declarar deduciblescostos y gastos que no correspondan al ejercicio fiscal que se liquida; y porla otra, el inciso j) que permite que un porcentaje pueda trasladarse alsiguiente ejercicio fiscal; evidentemente dichas disposiciones se contraponen,por lo que es necesario aplicar valores y principios del ordenamiento jurídico paradeterminar cuál es la norma que debe aplicarse.En ese orden de ideas, por una parte tenemos el principio relativo a laaplicación de leyes en el tiempo, el cual, segúnla Leydel Organismo Judicial,una ley posterior prevalece sobre una ley anterior. No obstante ello, en elanálisis realizado en el párrafo precedente, se determinó que la aplicación delinciso j), atenta contra los principios constitucionales de equidad y justiciatributaria y de no confiscatoriedad tributaria.
Ante ese escenario, es incuestionable que el principio dejerarquía constitucional debe prevalecer.En tal virtud, se estima que no obstante el inciso j) del artículo 39 dela Leyibídem, esposterior en el tiempo; al producirse la colisión con un derecho fundamental,debe privilegiarse ese derecho, por lo que la norma que resulta aplicable es elinciso b) del citado precepto que no establece límites a la deducibilidad delos costos y gastos de cada ejercicio fiscal, lo que se traduce en que elcontribuyente debe pagar como impuesto sobre la renta, estrictamente el treintay uno por ciento de su real renta imponible, habiendo deducido todos los costosy gastos que permiten conservar la fuente productora de rentas gravadas.
Con base en el anterior análisis, se concluye quela S. correctamente elinciso b) en lugar del j), ambos del artículo 39 dela Leydel Impuesto sobrela Renta, lo que permiteafirmar que no incurrió en el vicio denunciado.
En lo que respecta a la aplicación indebida de losartículos 368 y 374 del Código de Comercio, de los argumentos expuestos en lospárrafos precedentes se deduce que lo relacionado a los principios contables ylos estados financieros, pasó a segundo plano, por lo que resulta irrelevantedeterminar si su aplicación fue indebida, pues ya no tendría incidencia en elresultado del fallo. Consecuentemente, el submotivo invocado no puedeprosperar.
CONSIDERANDO V
Al apreciarse quelaSATactúa en defensa de los intereses estatales y que paraese fin, por obligación legal debe agotar todos los recursos establecidos en laley, se estima procedente eximirle del pago de costas y de la multa.
LEYES APLICABLES
Artículos citados y: 12, 203 y 221 dela ConstituciónPolíticadela Repúblicade Guatemala; 25, 26, 66, 67, 619, 620,621, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a),141, 143, 149 y 172 dela Leydel Organismo Judicial.
POR TANTO
La Corte Supremade Justicia, CámaraCivil, con base en lo considerado y leyes citadas,
RESUELVE
I. DESESTIMA el recurso de casación.
II. Se exime ala recurrente del pago de costas y de la multa, por las razones consideradas.
N. y, con certificación de lo resuelto,devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.
E.G.M., Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; G.M.V., Magistrado Vocal Tercero; R.Z.G.,Magistrado Vocal Sexto; M.C.F.; Magistrado Vocal Noveno. M.C. de León Terrón,Secretaria dela CorteSupremade Justicia.
04/11/2014– ACLARACIÓN
214-2013
CORTESUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL.Guatemala, cuatro denoviembre de dos mil catorce.
Se tiene a la vista para resolver el recurso de aclaracióninterpuesto porLASUPERINTENDENCIA DEADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA,contra la sentencia dictada por esta Cámara el once de agosto de dos milcatorce.
CONSIDERANDO
I
Establece el artículo 596 del Código Procesal Civil yMercantil, que cuando los términos de un auto o de una sentencia sean oscuros,ambiguos o contradictorios, podrá pedirse que se aclaren.
II
Manifestó la recurrente que promueve el presente recursocontra la sentencia proferida por esta Cámara, con base en las argumentacionessiguientes: “… En el considerando I,página número siete de la sentencia referida, dentro de la parte de análisis dela Cámara,línea número veintitrés, indica: “ (…) que efectivamente dentro del expedienteadministrativo obra el acta de requerimiento de información a la entidadcontribuyente, misma que fue tramitada dentro de la providencia de urgencia (…)sin embargo dicha providencia como tal, no aparece como acto que puedainterrumpir la prescripción de conformidad con el artículo 50 del CódigoT., el cual establece en el numeral ocho (…) por lo que el acta derequerimiento de información relacionada, no obstante estar legalmenteejecutoriada, en vista que fue notificada a la entidad contribuyente elveintisiete de mayo de dos mil ocho, al estar tramitada y dictada comoprovidencia de urgencia, no produce el efecto procesal de interrumpir laprescripción, como lo pretende la administración tributaria”. Dicha aseveraciónno tiene congruencia con lo resuelto porla H.C. de su análisis, en virtud, que indica que el requerimiento deinformación de la providencia de urgencia está debidamente ejecutoriada, porquese le notifico al contribuyente (…) y que esta tramitada y dictada comoprovidencia de urgencia. Cuando se lee esa parte de la resolución, da porentender que mi representada tiene razón, sin embargo, en línea más abajo sepuede leer que no produce el efecto procesal de interrumpir laprescripción.
“Lo resuelto por esa Honorable Corte,entra en contradicción porque indica que en efecto es una providencia deurgencia que se encuentra debidamente ejecutoriada, lo que a la luz de la normasi interrumpe la prescripción, sin embargo en la parte final del análisisindica que no produce el efecto procesal de interrupción, es decir, me dice quemi representada le asiste el derecho, pero a la vez que no…”.
III
Analizada la argumentación efectuada dentro del recurso deaclaración interpuesto, esta Cámara aprecia que en la sentencia emitida poreste Tribunal en su análisis se indicó que lo que quedó acreditado porla S. fue quela S. el trámite delexpediente administrativo solicitó una“providencia de urgencia”,y la diligencia que interrumpe la prescripción es una“providenciaprecautoria”, acciones que son diferentes; es decir,la que interrumpe la prescripción de conformidad con el numeral 8 del artículo50 del Código T. es esta última, y no la que tramitóla SAT, por lo que no existe lacontradicción alegada por la recurrente.
Por consiguiente, al no existir puntos en la sentencia quesean obscuros, ambiguos o contradictorios, deviene sin lugar el recurso deaclaración interpuesto.
LEYES APLICABLES
Artículos citados y: 12 y 203 dela ConstituciónPolíticadela Repúblicade Guatemala; 25, 26, 66, 67, 597 y 634del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 71, 74, 79 inciso a), 141 y 143 dela Leydel Organismo Judicial.
POR TANTO
La Corte Supremade Justicia, CámaraCivil,con base en lo considerado, leyes citadas y en continuidadde funciones en acatamiento del amparo provisional decretado porla corte de Constitucionalidadel nueve de octubre de dos mil catorce dentro de los expedientes acumuladosnúmeros cuatro mil seiscientos treinta y nueve guión dos mil catorce, cuatromil seiscientos cuarenta y cinco guión dos mil catorce, cuatro mil seiscientoscuarenta y seis guión dos mil catorce y cuatro mil seiscientos cuarenta y sieteguión dos mil catorce, al resolver DECLARA:Sin lugarel recurso de aclaracióninterpuesto por laSuperintendenciade Administración Tributaria. N..
E.G.G.M., Magistrado Vocal Décimo,Presidente Cámara Civil en funciones; B.A.Q.D.,Magistrada Vocal Segundo en funciones; G.A.M.V.;Magistrado Vocal Tercero en funciones; R.Z.G., Magistrado VocalSexto en funciones. M.C. de León Terrón, Secretaria dela Corte SupremadeJusticia.
