Sentencia nº 636-2011 de Corte Suprema de Justicia - Contencioso-Administrativo de 10 de Junio de 2013
| Número de sentencia | 636-2011 |
| Fecha | 10 Junio 2013 |
10/06/2013 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
636-2011
Recurso de casación interpuesto por
la
BEBIDAS PURAS
, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la sentencia dictada el veinticinco de agosto de dos mil once por
la Sala Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.
DOCTRINA
Interpretación errónea de la ley
Es improcedente el submotivo de interpretación errónea de la ley, cuando el recurrente denuncia una norma que no fue tomada en cuenta por
la Sala
sentenciadora al fundamentar el fallo.
LEYES ANALIZADAS
Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil.
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA
CÁMARA CIVIL
SENTENCIA
Guatemala, diez de junio de dos mil trece.
Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por
la Sala Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el veinticinco de agosto de dos mil once.
IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES
I. Interponente: Bebidas Puras, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su mandatario judicial y administrativo con representación P.G.;lvezH.;ndez.
II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT-, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación, L.R.B.B..
CUESTIONES DE HECHO
I.
La SAT
formuló y confirmó ajustes al impuesto sobre la renta del periodo impositivo comprendido entre el uno de enero al treinta y uno de diciembre del año dos mil.
II. En contra de la resolución administrativa, la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar y confirmada la resolución impugnada por el Directorio de
la SAT.
III. Contra dicha resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.
RESUMEN DE
LA SENTENCIA RECURRIDA
La Sala
declaró sin lugar la demanda promovida y confirmó la resolución administrativa. Para el efecto consideró: « 1. La afirmación de la entidad fiscal para formular el ajuste se contrae a que la contribuyente en la cuenta *Cuentas Incobrables* registro (sic) en exceso el cargo al gasto del período del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil, por un monto de noventa y cuatro mil ochocientos setenta y tres quetzales con setenta y nueve centavos. 2. La aseveración precedente la sustenta en la cédula de trabajo que obra a folio ciento veinticinco del expediente administrativo, dentro de la cual se encuentra la integración saldos Deudas a favor de la empresa al 31-12-2000 para determinar el 3% de la estimación para cuentas incobrables, y derivado de la misma consideran como cuentas y documentos por cobrar del giro habitual del negocio y base de cálculo para la estimación de cuentas incobrables, las siguientes: Clientes especiales Cuenta No. 120-0150-0000 Folio DMG 15217 saldo al 31-12-2000 20,146,856.76; Clientes comercio Cuenta No. 120.0200-000 Folio DMG 15221 saldo al 31-12-2000 25,609.07; Deudores varios Cuenta No. 120-700-000 DMG 15223 saldo al 31-12-2000 8814.30; Cuentas por Liquidar Cuenta No. 120-0800-004 Folio DMG 15251 saldo al 31-12-2000 136,633.52; Total Q 20,317.913.65 Seguidamente efectúa la estimación de cuentas incobrables del periodo mencionado, con base en la opción establecida por el artículo treinta y ocho literal q) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, que establece que pueden optar por deducir la provisión para la formación de una reserva de valuación para imputar las cuentas incobrables que se registren en el período impositivo correspondiente y que dicha reserva no podrá exceder del tres por ciento de los saldos deudores de cuenta y documentos por cobrar, al cierre de cada uno de los períodos anuales de imposición y siempre que dichos saldos se originen del giro habitual del negocio. En tal sentido, se hizo el cálculo de la provisión estableciéndose en seiscientos nueve mil quinientos treinta y siete quetzales con cuarenta y un centavos. Y de ahí se determinó: Saldo acumulado al 01-12-2000 482,093.20 ajuste al 31-12-2000 127,444.41, resultando como total el saldo de seiscientos nueve mil quinientos treinta y siete quetzales con cuarenta y un centavos. Es de indicar, que la operación realizada por los auditores fiscales conforme la cédula de trabajo, se contrapone al rubro registrado en el libro D.M. General (folio quince mil cuatrocientos ochenta y siete) (folio doscientos del expediente administrativo) efectuado al treinta y uno de diciembre de dos mil de la cuenta Cuentas Incobrables Provisión CTAS. INCOBRABLES PERIODO/2000, por un monto de
222,318.00
. Por consiguiente, la reserva para cuentas incobrables determinado por la contribuyente es de
704,411.20
. De ahí deriva el ajuste de
94,873.79
, el cual resulta de la diferencia entre lo registrado por la contribuyente y lo determinado por los auditores fiscales. 3. El Tribunal al reflexionar sobre las argumentaciones plasmadas por la parte demandante, encuentra que se concreta a expresar su desacuerdo con la resolución controvertida y razona en torno a la interpretación del artículo treinta y ocho inciso q), párrafo final, de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, pero, no entra a desvirtuar el trabajo realizado por los auditores fiscales, de donde se extrae el ajuste, ni efectúa un análisis que pudiera sustentar su afirmación en cuanto a una incorrecta interpretación de la ley por parte de
la Superintendencia
de Administración Tributaria . Ante tal omisión, el Tribunal no encuentra parámetro al cual acudir para efectuar una comparación que determine se repite- el dicho de la contribuyente. 4. Empero, dada su función constitucional, el Tribunal encuentra, luego del enjuiciamiento de las pruebas -fundamentalmente las señaladas- que la resolución emitida por el Directorio de la administración tributaria, se encuadra del contexto de la juricidad, estando, por consiguiente, apega (sic) a
la Ley
, y en tal sentido, debe de confirmar aquella, pronunciamiento que realizará en la parte resolutiva de la presente sentencia. 5. Por último, en relación al señalamiento de la parte actora respecto a que la resolución controvertida no llena los requisitos establecidos en el artículo ciento cincuenta del Código Tributario, el Tribunal encuentra no atendible tal posición, toda vez, tal confirma (sic) la resolución recurrida por la contribuyente en sede administrativa emitida por
la Superintendencia
de Administración Tributaria, y en ella se determina el impuesto a pagar, en el numeral dos de su parte resolutiva ».
MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS
Motivo de fondo
Submotivo
Interpretación errónea del artículo 38 inciso q) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta.
CONSIDERANDO I
Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: « a.
La Sala Tercera
del Tribunal de lo Contencioso al dictar la sentencia referida, interpreta erróneamente el artículo 38 inciso q) de la ley del Impuesto Sobre
la Renta
(sic), tal y como en su oportunidad lo hizo
la Superintendencia
de Administración Tributaria, al ajustar a mi M., se equivoca, confunde lo que es la reserva para cuentas incobrables de mi Mandante (un dato puramente histórico, reflejado a través de los años y que se deja ver en el balance) y la deducción de la provisión para la formación de la reserva de valuación, son dos temas totalmente diferentes.
»b. Mi Mandante de conformidad con la ley, para la determinación de sus cuentas incobrables, optó por la creación de una reserva, lo cual se encuentra permitido por la propia ley del Impuesto Sobre
la Renta
(sic) (artículo 38 inciso q), de esa ley. Dicha reserva se obtiene sacando el 3% de los saldos deudores de cuentas y documentos por cobrar al cierre de cada uno de los períodos anuales de imposición y este sistema le permite deducir la provisión para la formación de la reserva.
»c. Sin embargo, la reserva acumulada de mi Mandante, de ninguna forma incide o puede incidir en la renta imponible de la misma. La reserva acumulada es un DATO de carácter puramente histórico (cuenta de balance), que no se refleja, ni manifiesta en la renta imponible de mi M. en el período fiscal que se ajusta (cuentas de resultados). En el Balance se indica el monto resultante de las diferentes provisiones efectuadas en distintos períodos por una empresa, teniendo en cuenta las cuentas y documentos por cobrar de ésta en periodos determinados, previos o anteriores. En todo caso, podría haberse ajustado a mi M., si se hubiera deducido en el período, cantidad alguna por ese concepto, sin embargo, como se puede comprobar en el período fiscal que se ajusta no se dio deducción que pudiera afectar el resultado del ejercicio. El fisco no se vio afectado por deducción que rebajara el Impuesto Sobre
la Renta
a pagar, por no haberse hecho provisión que aumentara la reserva para cuentas incobrables.
»d. Tomando en cuenta lo anterior,
la Sala Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo interpreta erróneamente el artículo 38 inciso q) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, así como la misma SAT lo hizo al momento de ajustar a mi M., y permite que se haya ajustado
la
RESERVA ACUMULADA
de mi Mandante (es decir se ajusta puramente un dato, ni siquiera una deducción), ya que la misma no refleja en el período ajustado, deducción alguna, ya que mi M. no realizó deducción alguna.
»e. Adicionalmente,
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
, en ningún momento indica, que si la reserva acumulada (el dato histórico) es superior al 3% de los saldos deudores de cuentas y documentos por cobrar al cierre de cada uno de los períodos anuales de imposición, este monto deba (sic) incluirse como renta bruta. Sobre incluir este monto como renta bruta solo encontramos el caso a que se refiere el artículo 38 inciso q) párrafo final, de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
( ) la propia ley norma que únicamente cuando la reserva exceda el total de los saldos deudores, el exceso debe de incluirse como renta bruta para el período de imposición en el cual se produzca. El contribuyente debe de incrementar su renta bruta (por el exceso que exista) solo cuando exista un exceso entre la reserva y el total de los saldos deudores (lo que no es el caso de mi Mandante), de lo contrario no tiene por qué hacerlo.
»f. Por lo que, nuevamente reiteramos que en el presente caso se está ajustando una cuenta de reserva que de ninguna forma incide, ni se refleja en la renta imponible de mi Mandante. Además de que en dicho año, no se incrementó la misma, ni se hizo provisión alguna para la formación de la reserva de valuación, ni se realizó deducción alguna por este concepto, tal y como se demostró y quedó debidamente probado dentro del proceso contencioso administrativo, a través de las copias simples del Libro Diario Mayor General de mi mandante ( )
» se está ajustando la reserva, en lugar de ajustar el GASTO (lo que efectivamente mi M. hubiere deducido, si es que lo hubiere hecho, pero quedó probado que nunca dedujo suma alguna en dicho período). Lo anterior, son dos temas totalmente distintos y diferentes, y es allí, es en ese momento donde resulta más que claro que la interpretación que se le da al artículo 38 inciso q) de
la Ley
del Impuesto Sobre
la Renta
resulta más que errónea ».
Alegaciones
Con respecto a este submotivo,
la SAT
manifestó que: « La entidad recurrente ( ) En el desarrollo de su tesis no existe una confrontación entre el texto legal con la sentencia, para hacer visible la interpretación errónea del artículo. Solo explica que no existió reserva ni deducción alguna, pero no explica las razones por las cuales considera que se cometió el vicio de interpretación errónea de la ley. ( )
» la entidad recurrente basa toda su tesis en el argumento que el ajuste no era justo porque era un dato histórico la reserva acumulada y que no incidía en la renta imponible del período impositivo respectivo. Sin embargo, al observar la explicación del ajuste dentro de las actuaciones administrativas, se desprende que si (sic) afectó la renta imponible del Impuesto Sobre
la Renta
porque si solamente hubiera tomado en consideración las cuentas que realmente estaban ligadas con el giro normal de la entidad, y que si pueden ser calificadas de incobrables, la reserva máxima que podía deducir era de seiscientos nueve mil quinientos treinta y siete quetzales con cuarenta y un centavos, del cual su saldo a diciembre de dos mil era de cuatrocientos ochenta y dos mil noventa y tres quetzales con veinte centavos, por lo que le quedaba un saldo por deducir de ciento veintisiete mil cuatrocientos cuarenta y cuatro quetzales con veintiún centavos y no de doscientos veintidós mil trescientos dieciocho quetzales exactos, dando como resultado una deducción en exceso de noventa y cuatro mil ochocientos setenta y tres quetzales con setenta y nueve centavos (Q.94,873.79).
»Por lo que si (sic) existió perjuicio al fisco, pues se dedujo más de lo que era permitido por la ley y no se trató de un ajuste a un dato meramente histórico, como erróneamente lo afirma la entidad recurrente ».
Análisis de
la Cámara
La interpretación errónea de la ley, como submotivo de casación es aquella en la que se incurre cuando el juez atribuye a la norma un sentido y alcance que no tiene conforme las reglas de la hermenéutica jurídica.
Existe reiterada jurisprudencia de esta Corte, respecto a considerar que el recurso de casación, desde el punto de vista doctrinario y legal, es un recurso extraordinario, de carácter riguroso, formal y limitativo, cuyo planteamiento debe estar debidamente motivado y fundamentado en cada uno de los casos precisados por la ley; pues lo contrario, trae como consecuencia una limitación para el tribunal de casación de entrar a conocer el fondo del asunto.
En el presente caso, la entidad contribuyente interpone el recurso de casación, invoca el submotivo de interpretación errónea del artículo 38 inciso q) de
la Ley
del Impuesto sobre
la Renta. Al
denunciar este submotivo, debió cerciorarse, por una parte, que el precepto que estima infringido es aplicable a los hechos controvertidos y, por la otra, que el mismo haya sido tomado en cuenta por
la Sala
sentenciadora al emitir su fallo.
Hecha la confrontación de mérito, esta Cámara advierte que si bien es cierto, el precepto denunciado es aplicable al hecho que se controvierte, también lo es que evidentemente
la Sala Tercera
del Tribunal de lo Contencioso Administrativo no se fundamentó en él para emitir su fallo, pues únicamente lo cita como parte de la explicación de los argumentos expuestos por el recurrente en el proceso contencioso administrativo. En tal virtud, invocar el submotivo que se analiza se traduce en un defecto en el planteamiento del recurso de casación, lo cual orienta a este tribunal a desestimar el mismo, ante la imposibilidad de subsanar de oficio las deficiencias en su interposición.
Sin perjuicio de lo anterior, es de hacer notar, según se colige de las constancias procesales, que el quid del asunto es una diferencia surgida en relación al registro del rubro de cuentas incobrables, cuyas operaciones obran dentro del expediente administrativo en diferentes documentos producidos por las partes, a los cuales concretamente
la Sala
se refirió, lo cual hace suponer que el contribuyente debió haber invocado un submotivo distinto al intentado, para hacer ver el error en el que a su juicio incurrió
la Sala
sentenciadora.
Por tal razón debe desestimarse el submotivo denunciado.
CONSIDERANDO II
El artículo 633 del Código Procesal Civil y M. establece que si el tribunal desestima el recurso de casación o considera que la resolución recurrida está arreglada a derecho, deberá hacer la declaración correspondiente condenando al que interpuso el recurso al pago de las costas y multa no menor de cincuenta quetzales ni mayor de quinientos, según la importancia del asunto. En atención a lo anterior es procedente condenar en costas e imponer la multa respectiva.
LEYES APLICABLES
Artículos citados y: 12 y 203 de
de
la República
de Guatemala; 619, 620, 621 y 630 del Código Procesal Civil y Mercantil; 79 inciso a), 141, 143 147 y 149 de
la Ley
del Organismo Judicial.
POR TANTO
La Corte Suprema
de Justicia, Cámara Civil , con base en lo considerado y leyes citadas,
RESUELVE
I. DESESTIMA el recurso de casación.
II. Se condena en costas a la entidad interponente y se le impone una multa de quinientos quetzales que deberá pagar en
la Tesorería
del Organismo Judicial, dentro del plazo de tres días de quedar firme el presente fallo.
Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvase los antecedentes a donde corresponde.
E.G.G.;mezM.;ndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; E.A. ÁlvarezM., Magistrado Vocal Primero; R.Z.ño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; T.E.A.H.;ndez, Magistrada Vocal Séptimo. María C. de León Terrón, Secretaria de
la Corte
Suprema
de Justicia.
