Sentencia nº 409-2010 de Corte Suprema de Justicia - Contencioso-Administrativo de 4 de Enero de 2012

Número de sentencia409-2010
Fecha04 Enero 2012

04/01/2012 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

409-2010 Y 411-2010

Recurso de casación interpuesto por Gas Nacional, Sociedad Anónima, a través del gerente general y representante legal S.R.;nC.C. y

la Superintendencia

de Administración Tributario por medio de su mandataria especial judicial con representación, licenciada L.R.B.B., contra la sentencia dictada el dieciséis de julio de de dos mil diez, por

la Sala Segunda

del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

DOCTRINA

Error de hecho en la apreciación de la prueba

No puede prosperar este submotivo, cuando la prueba denunciada no incide en el resultado del fallo

Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación

No puede prosperar el error de hecho por tergiversación, cuando se advierte que

la Sala

no distorsionó el contenido de prueba apreciada.

Violación de Ley

(a) No se incurre en violación de ley por inaplicación, cuando

la Sala

no tenía la obligación de resolver la controversia con fundamento en la norma que se denuncia como infringida.

(b) No es necesario que el juzgador aplique una norma jurídica, que no tiene relación al caso concreto conforme a las constancias procesales.

Interpretación errónea de la ley

No incurre en interpretación errónea de la ley,

la Sala

que le da a la norma el sentido y alcance que le corresponde, conforme a los hechos que tuvo por acreditados.

LEYES ANALIZADAS: Artículos: 13 de

la Ley

del Impuesto Al Valor Agregado; 1 del “Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de

1994”

; 3 y 8 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo; 621 incisos 1º y 2º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, cuatro de enero de dos mil doce.

Se tienen a la vista para dictar sentencia los recursos de casación acumulados interpuestos por la entidad Gas Nacional, Sociedad Anónima, a través del gerente general y representante legal S.R.;nC.C. y

la Superintendencia

de Administración Tributaria por medio de su mandataria especial judicial con representación, licenciada L.R.B.B. y como tercero coadyuvante la entidad Gas Zeta, Sociedad Anónima, contra la sentencia proferida por

la Sala Segunda

del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el dieciséis de julio de dos mil diez, dentro del proceso de la misma naturaleza número ciento cuarenta y tres guión dos mil tres, promovido por la entidad casacionista contra el Directorio de

la Superintendencia

de Administración Tributaria.

ANTECEDENTES

I

Expediente administrativo

A)

La Superintendencia

de Administración Tributaria practicó auditoría a la entidad Gas Nacional, Sociedad Anónima, acerca del cumplimiento de sus obligaciones tributarias de los periodos mensuales, trimestrales o anuales correspondientes a los años de mil novecientos noventa y seis a mil novecientos noventa y nueve; y como resultado de la misma se hicieron los ajustes sobre los impuestos siguientes: impuesto a la distribución de petróleo crudo y combustibles derivados del petróleo, impuesto al valor agregado y derechos arancelarios de importación de los cuales se corrió audiencia a la entidad contribuyente y en resolución número CCE guión cero cero cero sesenta y cuatro guión dos mil dos (CCE-00064-2002), del veintisiete de febrero de dos mil dos, resolvió dejar sin efecto algunos ajustes por prescripción y confirmó los otros que aparecen detallados en dicha resolución (folio novecientos veinte tomo dos del expediente administrativo), impuso a la entidad contribuyente multa de mil quetzales por no llevar al día los libros contables y desvaneció la multa de treinta y ocho mil ochocientos quetzales por emisión de notas de crédito que no tenían impresa la razón social; mandando cobrar las cantidades indicadas y los intereses resarcitorios correspondientes.

B) En virtud de la anterior resolución, la entidad Gas Nacional, Sociedad Anónima, interpuso recurso de revocatoria, el cual fue resuelto por el Directorio de

la Superintendencia

de Administración Tributaria en resolución número cero ochenta guión dos mil tres (080-2003), emitida en sesión del mismo el seis de febrero de dos mil tres, en la que declaró entre otras cosas, sin lugar parcialmente el recurso y confirmó la resolución impugnada en cuanto a los ajustes formulados al impuesto al valor agregado, derechos arancelarios a la importación, impuesto a la distribución de petróleo crudo y combustibles derivados del petróleo y sanción por infracción a los deberes formales, a partir del uno de marzo de mil novecientos noventa y ocho al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y nueve (folios novecientos sesenta y dos y novecientos sesenta y tres de la pieza dos del expediente administrativo); mandando remitir las actuaciones a

la Unidad

de

la Superintendencia

de Administración Tributaria que corresponda, para que se realice la nueva liquidación de los ajustes confirmados al estar firmes.

II

Proceso Contencioso Administrativo

A) La entidad Gas Nacional, Sociedad Anónima inició proceso contencioso administrativo, el cual fue conocido por

la Sala Segunda

del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, misma que en sentencia del dieciséis de julio de dos mil diez, declaró «I) CON LUGAR PARCIALMENTE la demanda planteada en el presente proceso contencioso administrativo por la entidad GAS NACIONAL, SOCIEDAD ANONIMA, (sic) en contra del DIRECTORIO DE

LA SUPERINTENDENCIA DE

ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, así como la tercería coadyuvante formulada por la entidad GAS ZETA, SOCIEDAD ANONIMA. (sic) II) En consecuencia, REVOCA PARCIALMENTE la resolución número cero ochenta guión dos mil tres (080-2003) dictada por dicho Directorio el seis de febrero de dos mil tres, así como la que le sirve de antecedente dictada por

la Superintendencia

de Administración Tributaria bajo número CCE guión cero cero cero sesenta y cuatro guión dos mil dos (CCE-00064-2002), el veintisiete de febrero de dos mil dos. III) Como consecuencia de lo anterior, MODIFICA dichas resoluciones en la forma siguiente: A) Se DESVANECE el ajuste por Impuesto a

la Distribución

de Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo; y B) Se CONFIRMAN los ajustes por concepto de Impuesto al Valor Agregado y por concepto de Derechos Arancelarios de Importación, así como la sanción pecuniaria por infracción a los deberes formales...».

B) Contra dicha sentencia se interpuso el recurso de casación que ahora se conoce.

RESUMEN DE

LA SENTENCIA RECURRIDA

Para llegar a la anterior conclusión,

la Sala

argumentó: «CONSIDERANDO III. Para dilucidar la controversia que se plantea con motivo de los ajustes formulados y confirmados al contribuyente GAS NACIONAL, SOCIEDAD ANÓNIMA, por parte de

la Administración Tributaria

, se hace necesario analizada cada uno de ellos a la luz de la normativa aplicable y de las constancias, tanto del expediente administrativo como del formato con motivo del presente proceso. (…) A) AJUSTES POR CONCEPTO DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. Períodos impositivos mensuales de enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de mil novecientos noventa y ocho (numeral 6 de la resolución primaria), por un monto de cuarenta y nueve mil ciento sesenta y ocho quetzales con cinco centavos (Q 49,168.05), más una multa por la misma cantidad, y los períodos mensuales impositivos de julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de mil novecientos noventa y ocho a junio de mil novecientos noventa y nueve (numeral 9 de la resolución primaria), por un monto de ciento veintiocho mil centavos (Q128,797.93) más una multa por la misma cantidad; períodos impositivos de julio y agosto de mil novecientos noventa y nueve (numeral 12 de la resolución primaria) por un monto de veintisiete mil novecientos cincuenta y siete quetzales sesenta y siete centavos (Q 27,957.67), más una multa por igual cantidad. Ajustes relacionados con sobrantes de gas licuado de petróleo no declarados a

la Administración Tributaria.

a) Este ajuste fue formulado y confirmado, según aparece inicialmente en la resolución CCE guión cero cero cero sesenta y cuatro guión dos mil dos (CCE-00064-2002) de

la Superintendencia

de Administración Tributaria de fecha veintisiete de febrero de dos mil dos, y en resolución número cero ochenta guión dos mil tres (080-2003) dictada por dicho Directorio el seis de febrero de dos mil tres, tomando en consideración que en el período aludido se determinaron sobrantes de gas licuado de petróleo no declarados por el contribuyente, según los galones declarados en las pólizas de importación correspondientes a cada uno de los meses indicados y los galones de gas licuado de petróleo recibidos en la planta de la contribuyente, siendo las diferencias la base para calcular los costos totales y el impuesto pendiente de pago. El ajuste se formuló con fundamento en los artículos 3 de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado, 69, 71 numeral 3, 100, 103 y 146 del Código Tributario. b) La parte actora argumenta, en su defensa, que los ajustes se han hecho sobre la base del erróneo argumento de que el contribuyente declara importaciones y paga el Impuesto al Valor Agregado sobre ellas, pero que en esas importaciones ocurren sobrantes de producto sobre los cuales la importadora no paga las cargas fiscales correspondientes. Argumenta que técnicamente esa apreciación es incorrecta ya que lo que se importa es gas licuado de petróleo, que, como su nombre lo indica, es un gas que por un procedimiento de licuefacción, a temperatura y presiones determinadas, se presenta en gran porcentaje, pero no totalmente, en estado líquido. En los tanques el producto está líquido, pero existe un espacio no ocupado, para que se pueda mantener la presión que lo conserva licuado. Los galones que importa es la cantidad de líquido que le fue despachado, pero ese líquido ya almacenado a su vez desprende emanaciones que ocupan el espacio disponible dentro del tanque y se toman en cuenta dentro de la capacidad del mismo. A esa diferencia se ha dado el carácter de sobrantes, sin que sean tales, puesto que no se han importado más galones que los declarados en la factura, sino que los gases emanados de los galones importados han ocupado el espacio disponible. El gas se comprime o expande según la presión que sobre él se aplique; de esa cuenta, al despacharse el producto por el proveedor en la planta de origen, viene a una presión determinada, pero se descarga a una presión menor, lo que provoca expansión del gas y, por tanto, aumento del volumen, aunque su peso y cantidad de líquido siga siendo el mismo. No son sobrantes, sino que al variar las condiciones de presión y temperatura, varía asimismo el volumen del producto, aunque siga siendo en cantidad el mismo que se adquirió y por el cual se pagaron los Derechos Arancelarios de Importación y el Impuesto al Valor Agregado. Es un fenómeno físico producto del estado de la materia, sin que cambie la cantidad de producto y por tanto sin que cambie la base imponible. c) Por su parte,

la Superintendencia

de Administración Tributaria expresa, en el análisis que hace en la resolución que fue confirmada por el Directorio de esa institución, que es procedente confirmar los ajustes formulados porque el registro del valor por cada compra de gas licuado de petróleo, efectuado por el contribuyente, no es razonable debido a que en cada importación se opera un sobrante o un faltante de gas, el cual resulta de aplicarle un factor de conversión a temperatura ambiente a la cantidad de galones facturada por el proveedor del extranjero, el resultado es un cantidad de galones diferente a la que recibe el contribuyente cuando descarga el gas en sus depósitos o tanques, siendo ésta usualmente mayor, la cual registra como sobrante, y que

la Dirección General

de Hidrocarburos del Ministerio de Energía y Minas indica que existen valores de origen empírico de aceptación generalizada, para el gas licuado de petróleo, cuando existen sobrantes y admite los valores porcentuales de cero punto uno por ciento (0.1%) al cero punto uno cuatro por ciento (0.4%) de variación volumétrica por manejo de tanques, pero los sobrantes de gas que el contribuyente registró en su contabilidad sobrepasan ese límite en su evacuación de audiencia sólo explica técnicamente cómo se maneja el gas licuado de petróleo, no así documentalmente ya que dentro de las pruebas aportadas no existe ninguna integración ni control del movimiento de sus inventarios en lo que respecta a las compras de gas licuado de petróleo, según las pólizas de importación, las facturas y lo recibido efectivamente en la planta, pues sólo presenta una certificación contable de los galones importados, la cual no constituye prueba suficiente para desvanecer los ajustes, por lo que los galones de gas licuado, contabilizados como sobrantes, corresponde a galones de gas que han ingresado al país sin haber liquidado los impuestos correspondientes, dentro de los cuales está el Impuesto al Valor Agregado. d) (…) Así las cosas, el tema requiere un análisis técnico realizado por peritos especializados en la materia y si bien la parte actora, en su demanda, ofreció como medio de prueba para sustentar sus proposiciones, el dictamen de expertos, dicha prueba no fue propuesta en el momento procesal oportuno ni diligenciada y, por consiguiente, las afirmaciones acerca de las variaciones en el volumen del gas licuado del petróleo que generan las diferencias entre lo facturado y lo recibido en los depósitos del contribuyente, no tienen sustentación técnica y, de consiguiente, las pretensiones de la demandante no pueden ser acogidas por este Tribunal, lo que así habrá de declararse más adelante. B) AJUSTES POR CONCEPTO DE DERECHOS ARANCELARIOS DE IMPORTACIÓN. Períodos impositivos mensuales de enero, febrero marzo, abril mayo y junio de mil novecientos noventa y ocho (numeral 7 de la resolución primaria), por un monto de cuarenta y nueve mil ciento sesenta y ocho quetzales con cinco centavos (Q 49,168.05) más una multa por la misma cantidad; períodos impositivos mensuales de julio a diciembre de mil novecientos noventa y ocho, enero a junio de mil novecientos noventa y nueve (numeral 10 de la resolución primaria) por un monto de ciento veintiocho mil setecientos noventa y siete quetzales con noventa y tres centavos (Q 128,797.93) y una multa por la misma suma; períodos impositivos mensuales de julio y agosto de mil novecientos noventa y nueve (numeral 12 de la resolución primaria) por un monto de veintisiete mil novecientos cincuenta y siete quetzales con sesenta y siete centavos (Q27,957.67) más una multa de setecientos setenta y un quetzales con cuarenta y siete centavos (Q 771.47). Todos estos ajustes relacionados con sobrantes de gas licuado de petróleo no declarados a

la Administración Tributaria.

a) En la resolución del Directorio de

la Superintendencia

de Administración Tributaria se indica que en las importaciones realizadas en el período citado, se determinaron diferencias entre el gas licuado de petróleo declarado en las pólizas de importación y los galones recibidos en la planta del contribuyente, siendo los sobrantes no declarados la base para calcular los costos totales y los derechos arancelarios pendientes de pago. Los ajustes se formularon con base en el capítulo 27, Código 27.11, Parte III del Sistema Arancelario Centroamericano y la multa conforme a los artículos 147, 148 literal e) y 149 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano y Capítulo II, Sección 5.14 numeral 6), literal ch), de su Reglamento. b) Las partes esgrimen con relación a este ajuste, los mismos argumentos que soportan sus pretensiones en el ajuste relativo al Impuesto al Valor Agregado, que se examina en el apartado inmediato anterior. En efecto, en el memorial de demanda, la parte actora indica que hace importaciones de gas licuado de petróleo, el cual, como su nombre lo indica, en un gas que mediante un procedimiento de licuefacción a temperaturas y presiones determinadas, se presenta en gran porcentaje, no totalmente, en estado líquido, y elabora la misma explicación que se expresa en el apartado anterior. De igual manera, la autoridad tributaria esgrime los mismos razonamientos vertidos para justificar su decisión comentada con anterioridad. c) Esta Sala, en relación con este ajuste, reitera los razonamientos que sustentan su criterio en el sentido que las pretensiones de la demandante no pueden ser acogidas en virtud que no se probaron, mediante la prueba idónea, las proposiciones de la parte actora en torno a que los cambios en el estado físico del gas licuado de petróleo general (sic) las variantes en las cantidades consignadas en las facturas del proveedor extranjero y las que se reportan como recibidas en los depósitos de almacenamiento del importador. Así, entonces, la demanda no puede ser acogida por este órgano jurisdiccional respecto a este ajuste y así deberá expresarse más adelante al emitir el pronunciamientos que corresponde. C) AJUSTES POR CONCEPTO DE IMPUESTO A

LA DISTRIBUCIÓN DE

PETRÓLEO CRUDO Y COMBUSTIBLES DERIVADOS DEL PETRÓLEO. Período impositivo de abril de mil novecientos noventa y ocho, por la suma de setenta y un mil ochocientos nueve quetzales (Q 71,809.00) más una multa por la misma cantidad (numeral 8 de la resolución primaria); períodos de julio y octubre de mil novecientos noventa y ocho, y febrero, abril, mayo y junio de mil novecientos noventa y nueve (numeral 11 de la resolución primaria), por la suma de cuatrocientos treinta y ocho mil novecientos treinta y dos quetzales con cincuenta centavos (Q 438,932.50) más una multa por la misma cantidad; períodos impositivos de julio, septiembre y noviembre de mil novecientos noventa y nueve, (numeral 14 de la resolución primaria), por la suma de ciento sesenta y dos mil doscientos doce quetzales con cincuenta centavos (Q 162,212.50), más una multa por la misma cantidad. Ajustes relacionados con ventas a granel de gas licuado de petróleo a contribuyentes distribuidores de gas. a) En la resolución impugnada se indica que en los meses de abril, julio y octubre de mil novecientos noventa y ocho y febrero, abril, mayo, junio, julio, septiembre y noviembre de mil novecientos noventa y nueve, la contribuyente hizo ventas de gas licuado de petróleo a la entidad GAS ZETA, SOCIEDAD ANÓNIMA, y omitió percibir el impuesto y enterarlo a las cajas fiscales. Los ajustes se formularon con base en los artículo 1, 2, 3, 8, 9, 12, 13, 14 y 16 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, vigente en los períodos auditados. b) La parte demandante así como el tercero coadyuvante coinciden en señalar la improcedencia del ajuste por inexistencia de hecho generador, ya que se trata de ventas efectuadas a distribuidor, o sea, ventas efectuadas a empresas o contribuyentes que adquieren el producto para, a su vez, comercializarlo, envasarlo en cilindros y venderlo envasado o incluso para venderlo a granel a consumidores finales o propios que sí pagarán el impuesto, son ventas a quienes no adquieren el producto para consumirlo, por lo que es obvio que no se ha causado el impuesto por inexistencia de hecho generador. c) La autoridad tributaria, por su parte, ha considerado que cuando las empresas distribuidoras venden el petróleo crudo y sus combustibles derivados, se perfecciona el hecho generador que establece el artículo 3 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo; en consecuencia, si dos distribuidoras de combustible celebraron ventas entre ellas, el hecho generador ha sido perfeccionado y, por tanto, está obligado a pagar el impuesto la empresa adquirente y la distribuidora enajenante a percibirlo y enterarlo a las cajas fiscales. d) Este Tribunal estima que es necesario, para dilucidar esta controversia, analizar las disposiciones legales reguladoras del impuesto que se reclama y adversa en lo que atañe a su objeto, actos gravados, sujetos pasivos y hecho generador, conforme a los textos vigentes en la época en que se realizaron las operaciones ajustadas. El artículo 1 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, Decreto 38-92 del Congreso de

la Republica

, establece un impuesto sobre el petróleo crudo y los combustibles derivados del petróleo tanto de origen importado como de producción nacional, procesado en el país, que sean distribuidos dentro del territorio nacional. El artículo 2 de la misma ley se refiere a los actos gravados e indica los siguientes: los traspasos de dominio, a cualquier título, de los productos afectos; el uso, disposición o consumo de los productos afectos por parte de las plantas procesadoras o de las compañías distribuidoras. El Artículo 3 se refiere al hecho generador y al respecto dispone que “el impuesto se genera en el momento de la salida de los productos de los depósitos de almacenamiento de las compañías distribuidoras y/o plantas procesadoras, para su distribución, consumo o venta a expendedores (gasolineras) y/o consumidores a granel (consumos con bombas y tanques propios) en el territorio nacional”. El artículo 8 de la misma ley se refiere a los contribuyentes y agentes retenedores y dispone que tienen esa calidad: las personas individuales o jurídicas distribuidoras de combustibles legalmente autorizadas para operar en el país; las personas individuales o jurídicas que realicen operaciones de explotación petrolera en el país, por el petróleo crudo destinado al consumo dentro del territorio nacional para ser utilizado como combustible; las personas individuales o jurídicas transformadoras de combustibles autorizadas para operar en el país, en los casos en que realicen directamente actividades de distribución a expendedores y consumidores a granel; y las personas individuales o jurídicas que importen directamente combustibles destinados al consumo propio dentro del territorio nacional. A la luz de esas disposiciones, está claro que en el presente caso no se da el hecho generador de la obligación de pagar el Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, toda vez que, como argumentan la parte actora y su coadyuvante, es necesario que se den los elementos para que el mismo se configure, a saber: uno, la salida del producto de los depósitos de almacenamiento de las compañías importadoras-distribuidoras; y, dos, que el producto salga de los depósitos para su distribución, consumo o venta a expendedores finales o consumidores a granel. En el presente caso, se trata de traslados de dominio de un importador-distribuidor a otro distribuidor que comercializa el producto, percibe el impuesto y lo entera a las cajas fiscales, tal como se demuestra con la documentación presentada como prueba por el tercero coadyuvante, en la que aparecen fotocopias de las declaraciones juradas y de los comprobantes de pago correspondientes a los períodos auditados, documentos que no fueron rebatidos de falsedad por la parte demandada. En consecuencia, cabe considerar que sobre este ajuste la demanda y la tercería coadyuvante deben ser acogidas y, en consecuencia, cabe declararlas con lugar y revocar en esa parte las resoluciones que han originado este proceso. D) SANCION (sic) PECUNIARIA POR INFRACCION (sic) A LOS DEBERES FORMALES. Por no llevar al día libros y registros contables. En cuanto a este aspecto, si bien la parte actora manifiesta su impugnación a la totalidad de la resolución dictada por el Directorio de

la Superintendencia

de Administración Tributaria, no hay dentro de sus alegaciones ninguna que se refiera a la imposición de esta sanción pecuniaria, lo que induce a estimar que la actuación de

la Administración Tributaria

ha sido jurídicamente bien sustentada y habrá que confirmarla».

MOTIVOS Y SUBMOTIVOS ALEGADOS POR LOS RECURRENTES

La entidad Gas Nacional, Sociedad Anónima interpuso recurso de casación por motivo de fondo e invocó como submotivos de procedencia, ERROR DE HECHO EN

LA APRECIACIÓN DE

LA PRUEBA

fundamentado en el numeral 2º del artículo 621 del Código Procesal Civil y M., sin indicar artículos infringidos por no ser necesario de acuerdo a la ley; y VIOLACIÓN DE LEY (por inaplicación), fundamentado en el numeral 1º del artículo 621 del Código Procesal Civil y M., indicando como infringidos los artículos 13, numeral primero de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado y el 1 del Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de mil novecientos noventa y cuatro.

Por su parte

la Superintendencia

de Administración Tributaria, por medio de su representante legal, interpuso recurso de casación por motivo de fondo e invocó como submotivos de procedencia, ERROR DE HECHO EN

LA APRECIACIÓN DE

LA PRUEBA

, regulado en el inciso 2 del artículo 621 del Código Procesal Civil y M., sin indicar artículos infringidos ya que de conformidad con la ley no es necesarios e INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE

LA LEY

, regulado en el inciso 1 del artículo 621 del Código Procesal Civil y M., considerando infringidos los artículos 3 y 8 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, y 28 del Código Tributario.

CONSIDERANDO I

Planteamiento realizado por la entidad Gas Nacional, Sociedad Anónima:

I.1 Error de hecho en la apreciación de la prueba

La entidad Gas Nacional Sociedad Anónima al referirse al submotivo invocado argumenta: «En

la Certificación Contable

de fecha once de junio de dos mil uno extendida por la perito contador María Noemí Calí , constan las facturas en las que se señala el valor de transacción del gas licuado de petróleo que Gas Nacional, Sociedad Anónima importó, es decir, el precio que realmente pagó por esa mercancía. El precio que consta en las facturas señaladas en esa certificación, fue la base que utilizó mi representada para determinar el Impuesto al Valor Agregado y los Derechos Arancelarios a

la Importación

, de conformidad con lo establecido en el artículo 13, numeral primero de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado y el artículo primero del “Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de

1994”

.

»Incidencia del error de hecho en la sentencia. Si

la Sala

sentenciadora hubiera apreciado la certificación contable antes referida y la hubiese valorado de acuerdo con las reglas de la sana crítica, hubiera concluido que no hubo impuesto omitido en concepto de Impuesto al Valor Agregado y de Derechos Arancelarios a

la Importación

, en virtud de que los mismos fueron determinados con base en el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado por mi representada, de conformidad con lo establecido en el artículo 13, numeral primero de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado y artículo primero del “Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de

1994”

. Como corolario de lo anterior, de no haber omitido

la Sala Segunda

del Tribunal de lo Contencioso Administrativo la valoración de la certificación contable señalada, hubiera desvanecido los ajustes formulados por

la Superintendencia

de Administración Tributaria y en consecuencia declarado con lugar la demanda promovida por mi representada».

1.2 Alegaciones de las partes

La entidad Gas Nacional, Sociedad Anónima reiteró los mismos argumentos contenidos en su memorial de interposición de casación.

La Superintendencia

de Administración Tributaria, por medio de su representante legal al evacuar la audiencia respectiva argumento: «Es improcedente este submotivo porque lo invocado por la entidad pertenece a la valoración que le otorgó

la Sala

sentenciadora, y no a l (sic) equivocación en la apreciación de las facturas que se detallan en su memorial de recurso. Por lo tanto debe desestimarse el recurso de casación planteado por no corresponder la tesis desarrollada al submotivo invocado».

La Procuraduría General

de

la Nación

, por medio del personero de

la Nación

, licenciado Vidal García Anavizca, argumentó: «El representante legal de GAS NACIONAL, SOCIEDAD ANÓNIMA con respecto al subcaso de Error de Hecho en

la Apreciación

de

la Prueba

lo sustenta en el contenido de la certificación contable de fecha once de junio de dos mil uno extendida por el Perito Contador María Noemí Cali , constan las facturas en las que se señala el valor de transacción de gas licuado de petróleo que Gas Nacional, Sociedad Anónima importó que es el precio que realimento (sic) pagó por esa mercancía. El precio que consta en las facturas señaladas en esa certificación fue la base que utilizó para determinar el Impuesto al Valor Agregado y los Derechos Arancelarios de Importación a la importación con lo establecido en el artículo 13 numeral primero de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado y artículo primero del Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994. El casacionista estima que si

la Sala

sentenciadora hubiera apreciado la certificación contable antes referida y la hubiese valorado de acuerdo con las reglas de la sana crítica hubiera concluido que no hubo impuesto omitido en concepto de Impuesto al Valor Agregado y de Derechos Arancelarios a

la Importación

, en virtud de que los mismo (sic) fueron determinados con base en el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado de conformidad con lo establecido en el artículo 13 numeral primero de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado y artículo primero del Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994».

1.3 Análisis de

la Cámara

El error de hecho en la apreciación de la prueba consiste en que el juzgador ha supuesto una prueba que no obra en el proceso o ha ignorado la presencia de la que sí está en él. Es decir, que se da este submotivo si se deja de apreciar alguna prueba o bien, no existiendo en los autos se da como probado un hecho y también cuando se altera lo que resulte de la prueba existente siempre que resulte de actos o documentos auténticos que demuestren la equivocación del juzgador. En el presente caso, la entidad recurrente argumenta el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba, vicio en el cual incurrió

la Sala

sentenciadora, según afirma, porque, omitió apreciar la certificación contable de fecha once de junio de dos mil uno, extendida por la perito contador María Noemí Calí , en donde constan las facturas en las que se señala el valor de transacción del gas licuado de petróleo que Gas Nacional, Sociedad Anónima importó, es decir, el precio que realmente pagó por esa mercadería.

Previo a realizar el análisis respectivo cabe señalar que la prueba constituye una carga procesal para las partes, por lo tanto si no la producen estarán sometidas a las consecuencias que se deriven de su omisión, en virtud de que el órgano jurisdiccional debe decidir a quién correspondía probar.

En cuanto al error de hecho alegado por la recurrente, esta Cámara advierte, que al exponer su tesis afirma que mediante la certificación contable omitida, quedó demostrado que no hubo omisión de impuesto en concepto de impuesto al valor agregado y de derechos arancelarios a la importación, en virtud de que los mismos fueron determinados con base en el valor de transacción. Si bien es cierto que a través de dicho medio de convicción se tiene por probado ese hecho, también lo es que ello no incide en el resultado del fallo, por cuanto

la Sala

sentenciadora no negó que el pago del impuesto haya sido por error de cálculo ó de valor de transacción; lo que

la Sala

argumenta es que el contribuyente no demostró con prueba idónea –dictamen de expertos– el aspecto denominado sobrantes del gas licuado de petróleo, es decir, de las diferencias entre la cantidad del producto que aparece en las facturas del proveedor extranjero y las que se consignan al momento de recibirlo en los tanques de almacenamiento del importador. Congruente con lo anterior, el recurrente debió en su tesis presentar argumentos idóneos, que desvirtuaran el hecho que tuvo por probado

la Sala

, defecto de planteamiento que a esta Cámara no le es permitido suplir de oficio, dada la naturaleza del recurso de casación.

Es preciso señalar que al escudriñar el proceso contencioso administrativo,

la Sala

sentenciadora cumplió con el principio de «A. incumbit probatio» que en materia procesal establece que la carga de la prueba la tiene quién afirma. En el caso de la materia procesal tributaria, sobre el contribuyente recae la obligación de probar sus argumentaciones o afirmaciones que justifiquen su oposición. Que en el caso sub júdice es el ajuste formulado por la autoridad administrativa que consiste que la entidad contribuyente argumenta que existe un fenómeno físico derivado del estado del gas licuado del petróleo, que por esa razón existe un sobrante, es decir una diferencia entre la cantidad del producto que aparece en facturas y las que se consignan al momento de ingreso en los tanques de su propiedad. Sin embargo, al examinar la sentencia recurrida, se constata que

la Sala

sentenciadora en la parte considerativa de la misma, se refiere a esta situación, que no obstante que el contribuyente ofreció como medio de prueba para sustentar sus proposiciones y este aspecto eminentemente técnico, que era el dictamen de expertos, éste no la propuso en el momento procesal oportuno, mucho menos diligenciarla, por consiguiente

la Sala

tuvo por valederas las afirmaciones de

la Superintendencia

de Administración Tributaria, al no probar la entidad demandante los hechos constitutivos de su proposición.

De lo expuesto por la recurrente, así como de lo manifestado por

la Sala

sentenciadora, se deduce inequívocamente, que la omisión de la prueba por parte de

la Sala

no incide en el resultado del fallo. Por tanto no se configura el error denunciado.

1.4 Violación por inaplicación del artículo 13 primer numeral de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado

Refiere el casacionista: «En este caso, la sala sentenciadora violó por inaplicación el artículo 13 numeral primero de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado, norma que establece lo siguiente: “En los siguientes casos se entenderá por base imponible: 1) En las importaciones: El valor que resulte de adicionar al precio CIF de las mercancías importadas el monto de los derechos arancelarios y demás recargas que se cobren con motivo de la importación o internación. Cuando en los documentos respectivos no figure el valor CIF, la aduana de ingreso lo determinará adicionando al valor FOB el monto del flete y el del seguro, si lo hubiere” (sic)

La Sala Sentenciadota

(sic) consideró: “Este Tribunal, por su lado, estima que en el presente caso la controversia gira en torno al aspecto de los denominados sobrantes del gas licuado de petróleo, es decir, de las diferencias entre la cantidad del producto que aparece en las facturas del proveedor extranjero y las que se consignan al momento de recibirlo en los tanques de almacenamiento del importador. Mientras que

la Administración Tributaria

sostiene que las diferencias reportadas constituyen sobrantes no declarados por el contribuyente, pero afectos a la tributación sobre el valor agregado en el momento de su importación, así como a los derechos arancelarios; el demandante por su parte, afirma que esas diferencias se producen como consecuencia de fenómenos físicos derivados del estado del gas licuado de petróleo y que las mismas no deben gravarse como lo pretende la autoridad tributaria. Así las cosas, el tema requiere un análisis técnico realizado por peritos especializados en la materia y si bien la parte actora, en su demanda, ofreció como medio de prueba para sustentar sus proposiciones, el dictamen de expertos, dicha prueba no fue propuesta en el momento procesal oportuno ni diligenciada y, por consiguiente, las afirmaciones acerca de las variaciones en el volumen del gas licuado del petróleo que generan las diferencias entre lo facturado y lo recibido en los depósitos del contribuyente, no tienen sustentación técnica y, de consiguiente, las pretensiones de la demandante no pueden ser acogidas por este Tribunal, lo que así habrá de declararse más adelante.” Con meridiana claridad se desprende que la controversia gira en torno a la pretensión de

la Superintendencia

de Administración Tributaria de gravar con el Impuesto al Valor Agregado las diferencias de gas licuado de petróleo entre los galones indicados en las facturas del proveedor extranjero y las consignadas al momento de recibir ese producto en los tanques de mi representada. El artículo 13, primer numeral, de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado establece que la base imponible de ese impuesto en el caso de las importaciones es el precio CIF de las mercancías importadas, más el monto de los derechos arancelarios y demás recargos de la importación. Gas Nacional, Sociedad Anónima compró al proveedor del extranjero galones de gas licuado de petróleo, habiéndose emitido las facturas correspondientes, en las que consta el precio de venta de esa mercancía importada. Si

la Sala

sentenciadora hubiese aplicado el artículo el artículo (sic) 13, primer numeral, de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado, hubiera desvanecido el ajuste, en virtud de que el impuesto fue pagado utilizando como base, tal como lo establece esa norma, el precio que consta en dichas facturas, sin influir en esa determinación del impuesto, los supuestos sobrantes a los que se refiere

la Superintendencia

de Administración Tributaria. En efecto los sobrantes objetados por

la Superintendencia

de Administración Tributaria no generan el pago de un impuesto adicional, en virtud de que el precio que el proveedor extranjero dio a la mercancía comprada por mi representada, consta en las facturas emitidas, sin ser responsabilidad de esta última la existencia de supuestos sobrantes. Es decir, que el Impuesto al Valor Agregado fue pagado por Gas Nacional, Sociedad Anónima conforme a lo dispuesto en la norma inaplicada por

la Sala Sentenciadora

, (sic) sobre el precio que realmente pagó por los productos importados, siendo improcedente pretender cobrar un impuesto adicional por un costo que no se pagó. Como corolario de todo ello, si

la Sala Sentenciadora

(sic) hubiera aplicado el artículo trece, numeral primero de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado, la demanda contencioso administrativa hubiese sido declarada con lugar.»

1.5 De la violación por inaplicación del articulo (sic) 1 del “Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de

1994”

(sic) Invocado por Gas Nacional, Sociedad Anónima, a lo que refirió: «Conforme al Decreto 37-75 del Congreso de

la República

, los Acuerdos Comerciales Multilaterales de

la Organización Mundial

del Comercio constituyen ley en

la República

de Guatemala. El primer artículo del “Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de

1994”

(sic) establece en su parte conducente: “El valor en aduana de las mercancía importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se venden para su exportación al país de importación” (sic)

La Sala Sentenciadora

(sic) consideró en relación a los ajustes por concepto de Derechos Arancelarios de Importación: “Esta Sala, en relación con este ajuste, reitera los razonamientos que sustentan su criterio en el sentido que las pretensiones de la demandante no puede (sic) ser acogidas en virtud que no se probaron, mediante la prueba idónea, las proposiciones de la parte actora en torno a que los cambios en el estado físico del gas licuado de petróleo general (sic) las variantes en las cantidades consignadas en las facturas del proveedor extranjero y las que se reportan como recibidas en los depósitos de almacenamiento del importador. Así, entonces, la demanda no puede ser acogida por este órgano jurisdiccional respecto a este ajuste y así deberá expresarse más adelante al emitir el pronunciamiento que corresponde.” Con meridiana claridad se desprende que la controversia gira en torno a la pretensión de

la Superintendencia

de Administración Tributaria de gravar con Derechos Arancelarios a

la Importación

, las diferencias de gas licuado de petróleo entre los galones indicados en las facturas del proveedor extranjero y las consignadas al momento de recibir ese producto en los tanques de mi representada. El primer artículo del “Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de

1994”

(sic) establece que el valor en aduana de las mercancías importadas, con base en el cual deben pagarse los Derechos Arancelarios a

la Importación

será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando estas se venden para su exportación al país de importación. Gas Nacional, Sociedad Anónima compró al proveedor del extranjero galones de gas licuado de petróleo habiéndose emitido las facturas correspondientes, en la que consta el precio de transacción de esa mercancía importada. Si

la Sala

sentenciadora hubiese aplicado el primer artículo del “Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de

1994”

, (sic) hubiera desvanecido el ajuste, en virtud de que los Derechos Arancelarios a

la Importación

fueron pagado (sic) utilizando como base, tal como lo establece esa norma, el precio de transacción que consta en las facturas, sin influir en esa determinación del impuesto, los supuestos sobrantes a los que se refiere

la Superintendencia

de Administración Tributaria. En efecto, los sobrantes objetados por

la Superintendencia

de Administración Tributaria no generan el pago de un impuesto adicional, en virtud de que el precio que el proveedor extranjero dio a la mercancía comprada por mi representada, consta en las facturas emitidas sin ser responsabilidad de esta última la existencia de supuestos sobrantes. Es decir, que los Derechos Arancelarios a la importación fueron pagados por Gas Nacional, Sociedad Anónima conforme a lo dispuesto en la norma inaplicada por

la Sala Sentenciadora

, (sic) sobre el precio que realmente pagó por los productos importados, siendo improcedente pretender cobrar un impuesto adicional por un costo que no se pagó. Como corolario de todo ello, sin

la Sala Sentenciadora

(sic) hubiera aplicado el primer artículo del “Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de

1994”

, (sic) la demanda contencioso administrativa hubiese sido declarada con lugar».

I.6 Alegatos de las partes

La entidad Gas Nacional, Sociedad Anónima reiteró los mismos argumentos contenidos en su memorial de interposición de casación.

La Superintendencia

de Administración Tributaria, al evacuar la audiencia respectiva argumentó: «La entidad recurrente invoca este submotivo por inaplicación del artículo 13 primer numeral de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado, sin embargo, este precepto legal no está relacionado con el ajuste formulado y tampoco desarrolla artículos infringidos, lo cual hace que sea desestimable este submotivo. Ahora bien, se planteó violación de ley por inaplicación del artículo 1 del Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994, (sic) el cual no es aplicable ya que entró en vigor hasta el 2004,razón (sic) por la cual no obligaba a la sala sentenciadora a aplicar por no estar vigente al momento de presentación de la póliza de importación».

La Procuraduría General

de

la Nación

, por medio del personero de

la Nación

, licenciado Vidal García Anavizca, argumentó: «… Si la sala (sic) sentenciadora hubiese aplicado el primer artículo del Acuerdo indicado hubiera desvanecido el ajuste, en virtud de que los Derechos Arancelarios a

la Importación

fueron pagados utilizando como base tal como lo establece esa norma, el precio de transacción que consta en las facturas, sin influir en esa determinación del Impuesto, los supuestos sobrantes a los que se refiere

la Superintendencia

de Administración Tributaria, en efecto, los sobrantes objetados por

la Superintendencia

de Administración Tributaria generan el pago de un impuesto adicional, en virtud de que el precio que el proveedor extranjero dio a la mercancía comprada consta en las facturas emitidas sin ser responsabilidad de esta última la existencia de supuestos sobrantes, es decir, los derechos arancelarios a la importación fueron pagados por Gas Nacional, Sociedad Anónima conforme a lo dispuesto en la norma inaplicada por

la Sala

sentenciador (sic), sobre el precio que realmente pagó por los productos importados, siendo improcedente pretender cobrar un impuesto adicional por costo que no se pagó».

I.7 Análisis de

la Cámara

Con relación al submotivo de violación de ley que alega la entidad recurrente, existe abundante jurisprudencia respecto a la naturaleza de esta causal del recurso de casación y de la clase de norma que puede verse afectada por este yerro del juzgador, en efecto, la violación de ley ocurre cuando el juzgador ignora la existencia o se niega a reconocer la existencia de una norma jurídica en vigor y aplicable al caso, es decir, que la violación de ley, se produce cuando el juzgador, no obstante estar obligado a dictar su fallo apoyándolo en los preceptos legales que son aplicables, conforme a las consideraciones y razonamientos formulados, de acuerdo al caso particular que examina, no lo hace así, ignorando el precepto en abstracto, que ha de ser aplicado al caso concreto objeto de sentencia y existente en el proceso. Ocurre, asimismo, la violación de ley, cuando el juzgador, no obstante conoce la norma, no la aplica en el fallo, como es su obligación, por consiguiente ocurre por ignorancia o bien por omisión. En el caso de estudio, la entidad recurrente denuncia como normas infringidas los artículos 13 numeral 1) de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado y 1 del «Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», aduciendo que

la Sala

en la sentencia no aplicó estos preceptos, los cuales de haber sido aplicados habrían reconocido la improcedencia del ajuste, en virtud que el impuesto al valor agregado y los derechos arancelarios a la importación fueron pagados utilizando como base, tal como lo establecen esas normas, el precio de transacción que constan en dichas facturas, sin influir en esa determinación, los supuestos obrantes a los que se refiere

la Superintendencia

de Administración Tributaria.

Los preceptos que se denuncian como infringidos, en su parte conducente señalan: «Artículo 13 En otros casos. En los siguientes casos se entenderá por base imponible: 1) En las importaciones: El valor que resulte de adicionar al precio CIF de las mercancías importadas el monto de los derechos arancelarios y demás recargas que se cobren con motivo de la importación o internación. Cuando en los documentos respectivos no figure el valor CIF, la aduana de ingreso lo determinará adicionando al valor FOB el monto del flete y el del seguro, si lo hubiere» «Artículo 1 “El valor en aduana de las mercancía importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se venden para su exportación al país de importación».

Al analizar la hipótesis jurídica contenida en los citados preceptos, se establece que los supuestos normativos están dirigidos a determinar concretamente que la base para determinar el impuesto es el valor CIF de las mercancías y el valor de transacción es el valor en aduana. Sin embargo, como quedó establecido en el submotivo anterior, la entidad contribuyente no demostró con prueba idónea en la sustanciación del proceso contencioso administrativo que el «sobrante» ajustado por la administración tributaria es derivado de un fenómeno físico químico y no por valor de transacción. En virtud de lo expuesto, esta Cámara estima que al no estar contemplado el caso concreto en el supuesto de los artículos 13 numeral 1) de

la Ley

del Impuesto al Valor Agregado y 1 del «Acuerdo Relativo a

la Aplicación

del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», no era obligación de

la Sala

su aplicación. En consecuencia, se arriba a la conclusión de que

la Sala

no incurrió en el vicio señalado ya que las normas que se denuncian infringidas, no tienen relación con el hecho controvertido, por lo que la tesis de la recurrente no puede prosperar, siendo imperativa su desestimación.

CONSIDERANDO II

Planteamiento realizado por

la Superintendencia

de Administración Tributaria:

II .1 Del submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba, invocado por

la Superintendencia

de Administración Tributaria.

Respecto del mismo, la entidad recurrente argumentó: «Dentro de la sentencia objeto de esta casación,

la Sala

sentenciadora dice en la parte final de la página 25: “En el presente caso, se trata de traslados de dominio de un importador-distribuidor a otro distribuidor que comercializa el producto, percibe el impuesto y lo entera a las cajas fiscales, tal como se demuestra con la documentación presentada como prueba por el tercero coadyuvante, en la que aparecen fotocopias de las declaraciones juradas y de los comprobantes de pago correspondientes a los períodos auditados, documentos que no fueron rebatidos de falsedad por la parte demandada.” Evidentemente,

la Sala

sentenciadora se está refiriendo a las Declaraciones Juradas y Recibos de Pago (sic) presentados por la entidad GAS ZETA, SOCIEDAD ANÓNIMA. Sin embargo, el Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo que se pagó por esta entidad corresponde a las ventas que dicha entidad realizó pues si leemos detenidamente estas Declaraciones y los Recibos de Ingresos Fiscales, (sic) éstos se refieren a ventas efectuadas de gas licuado de petróleo y también de pago por impuesto AL CONSUMO. Por lo tanto, este se trata del impuesto generado cuando los litros de gas licuado de petróleo SALEN DE LOS DEPOSITOS (sic) DE ALMACENAMIENTO DE GAS ZETA, SOCIEDAD ANÓNIMA para ser vendidos o consumidos, pero no se trata del impuesto que se generó cuando salió el producto de los depósitos de GAS NACIONAL, SOCIEDAD ANÓNIMA para los depósitos de GAS ZETA, SOCIEDAD ANÓNIMA, por lo tanto, existió ERROR DE HECHO EN

LA APRECIACIÓN DE

LA PRUEBA

pues de la lectura de estas fotocopias de declaraciones juradas del pago del Impuesto a

la Distribución

de Petróleo y los recibos que acompañó GAS ZETA, SOCIEDAD ANÓNIMA, se puede evidenciar que se está pagando al fisco la generación del tributo en otra fase del proceso de distribución distinta a la que fue objeto del ajuste. Por lo tanto,

la Sala

sentenciadora apreció erróneamente estos documentos, los cuales si hubiesen sido apreciados correctamente, se hubiera percatado

la Sala

que corresponden a un hecho generador distinto al que fue objeto del ajuste. Se debe recordar que este impuesto se genera CADA VEZ QUE SALE EL PRODUCTO DE DEPOSITOS, (sic) ya sea para su distribución, o para su consumo o para expendedores.»

II .2 Alegatos de las partes

La Superintendencia

de Administración Tributaria, reiteró los argumentos vertidos en su memorial de interposición de casación.

La Procuraduría General

de

la Nación

, por medio del personero de

la Nación

, licenciado Vidal García Anavizca, argumentó: «…De la exposición realizada por los casacionistas resulta el deber de ser apreciados los conceptos de ambos, la abogada L.R.B.B. mandataria de

la Superintendencia

de Administración Tributaria al referirse al Error de Hecho en la apreciación de la prueba expresa con claridad como el documento divergente se relaciona con declaraciones juradas y comprobantes de pago correspondientes a los períodos auditados presentadas (sic) por G.Z., Sociedad Anónima pero que el impuesto a la distribución del petróleo crudo y combustibles derivados del petróleo que se pagó por esta entidad corresponde a la venta que dicha entidad realizó, se refieren a ventas efectuadas de gas licuado de petróleo y también el pago del impuesto al consumo por lo que se trata del impuesto generado cuando los litros de gas licuado de petróleo salen de los depósitos de almacenamiento para ser vendidos o consumido (sic) pero no se trata del impuesto que se generó cuando salio del (sic) producto de los depósitos, esto ocasiona el error de hecho en la apreciación de prueba pues de estos documentos se establece que corresponde a declaración jurada del pago del impuesto a la distribución de petróleo y los recibos que acompañó se puede evidenciar que se pagó al fisco la generación de tributo en otra fase del proceso de distribución distinta a la que fue objeto del ajuste».

La entidad Gas Nacional, Sociedad Anónima al evacuar la audiencia respectiva argumentó: «

La Superintendencia

de Administración Tributaria, al plantear el recurso de casación por error de hecho en la apreciación de la prueba, señaló: (…)

La Superintendencia

de Administración Tributaria afirma entonces que

la Sala Sentenciadora

(sic) incurrió en un error de hecho en la apreciación de la prueba toda vez: “apreció erróneamente estos documentos, los cuales si hubiesen sido apreciados correctamente, se hubiera percatado

la Sala

que corresponde a han hecho generador distinto al que fue objeto del ajuste”. Ese planteamiento es defectuoso toda vez: i. No se indica concretamente si el error alegado es por omisión de análisis o por tergiversación. ii. No se expone tesis sobre omisión o tergiversación del medio de prueba, sino sobre una interpretación de la ley, consistente e que “este impuesto se genera CADA VEZ QUE SALE EL PRODUCTO DE DEPÓSITOS, ya sea para su distribución, o para su consumo o para expendedores”, lo cual corresponde a otro submotivo.

LA SALA SEGUNDA

DEL TRIBUNAL DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO NO INCURRIÓ EN ERROR DE HECHO EN

LA APRECIACIÓN DE

LA PRUEBA

(sic) (…) En este caso

la Sala Segunda

del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en la sentencia de fecha dieciséis de julio de dos mil diez, sostuvo que: “A la luz de esas disposiciones (…) ”Con meridiana claridad se desprende que

la Sala Sentenciadora

(sic) consideró que de acuerdo a lo dispuesto en los artículo 1, 2, 3 y 8 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, es improcedente el ajuste toda vez no se da el hecho generador, en virtud de que el producto no salió de los depósitos para su distribución, consumo o venta a expendedores finales o consumidores a granel, sino que se trata de un traslado de dominio de un importador-distribuidor a otro distribuidor que comercializa el producto, percibe el impuesto y lo entera a las cajas fiscales. Ese hecho, es decir, que se trata de un traslado de dominio de un importador-distribuidor a otro distribuidor, lo tuvo por probado mediante las fotocopias de las declaraciones juradas y de los comprobantes de pago correspondientes a los períodos auditados. De esa cuenta, no es cierto, lo señala (sic)

la Superintendencia

de Administración Tributaria, que al apreciar esa prueba

la Sala Sentenciadora

(sic) tuvo por demostrado que fue pagado el impuesto que se generó cuando salió el producto de los depósitos de Gas Nacional, Sociedad Anónima para los depósitos de Gas Zeta, Sociedad Anónima, por lo que el error de hecho alegado no existe. En efecto, i.

La Sala Sentenciadora

(sic) no tuvo por demostrado que fue pagado el impuesto que se generó cuando salió el producto de los depósitos de Gas Nacional, Sociedad Anónima, puesto que de acuerdo a la interpretación de las normas antes citadas, consideró que mediante ese traslado EL HECHO GENERADOR NO SE CONFIGURÓ, por ser traslado de un importador-distribuidor a otro distribuidor. ii. Lo que tuvo por probado

la Sala Sentenciadora

(sic) mediante las fotocopias de las declaraciones juradas y de los comprobantes de pago fue que el traslado en cuestión del producto, es de un importador-distribuidor a otro distribuidor, por lo que no se configuró el hecho generador».

II .3 Análisis de

la Cámara

El error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, se configura cuando el Tribunal al analizar el material probatorio puesto a su disposición, obtiene conclusiones distintas de lo que éste indica. Dicho en otras palabras, cuando se asegura algo que la prueba no dice, o a la inversa, cuando se niega algo que la prueba sí establece. Para tener una perspectiva amplia de los circunstancias que afectan este ajuste, debe señalarse que

la Superintendencia

de Administración Tributaria le formuló ajustes a la entidad contribuyente por no retener y enterar a las cajas fiscales el impuesto a la distribución del petróleo crudo y combustibles derivados del petróleo en la venta que le realizó a la entidad Gas Zeta, Sociedad Anónima.

Analizados los argumentos de la entidad recurrente, se aprecia que el error de hecho que denuncia, lo hace consistir en que

la Sala

al apreciar el contenido de las declaraciones juradas y recibos de pago presentados por la entidad Gas Zeta, Sociedad Anónima, en donde consta que el impuesto a la distribución del petróleo crudo y combustibles derivados del petróleo que pagó esta entidad corresponden a las ventas que dicha entidad realizó, por lo tanto, este se trata del impuesto generado cuando los litros de gas licuado de petróleo salen de los depósitos de almacenamiento de Gas Zeta, Sociedad Anónima para ser vendidos o consumidos pero no se trata de impuesto que se generó cuando salió el producto de los depósitos de Gas Nacional Sociedad Anónima para los depósitos de Gas Zeta, Sociedad Anónima..

Al hacer el examen comparativo correspondiente de la prueba atacada de error con el fallo dictado por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, se arriba a la conclusión que la sentencia se encuentra ajustada a derecho y a las constancias procesales, sin que se haya apreciado erróneamente el contenido de la prueba a que se ha hecho referencia, en virtud de que

la Sala

acertadamente indica que: en primer lugar, para que se configure el hecho generador del impuesto a la distribución del petróleo crudo y combustibles derivados del petróleo se deben dar dos elementos a saber: «uno, la salida del producto de los depósitos de almacenamiento de las importadoras-distribuidoras; y dos, que el producto salga de los depósitos para su distribución, consumo o venta a expendedores finales o consumidores a granel» (énfasis añadido).

Situación que no se da en virtud de que el producto –gas licuado de petróleo– nunca salió del depósito de almacenamiento, ya que como lo indica

la Sala

fue un traslado de dominio de un importador-distribuidor a otro distribuidor que comercializa el producto, es decir no sale el producto del depósito de almacenamiento, por tanto no se configura el hecho generador del impuesto. Y segundo, éste último es el que percibe el impuesto y lo entera a las cajas fiscales como quedó demostrado con los documentos antes referidos presentados por la entidad Gas Zeta, Sociedad Anónima, por tanto

la Sala

sentenciadora no tergiversó el contenido de los medios de convicción denunciados.

Con base en lo considerado, el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba no puede prosperar.

II .4 Submotivo de interpretación errónea del artículo 3 de la ley del Impuesto a

la Distribución

del petróleo crudo y combustibles Derivados del Petróleo, vigente durante el periodo auditado (Decreto 38-92 Del Congreso De

La República

); planteado por

la Superintendencia

de Administración Tributaria.

Al respecto de este submotivo, la entidad casacionista manifestó: «

La Honorable Corte

Suprema de Justicia ha sustentado jurisprudencia en cuanto a que se incurre en interpretación errónea de la ley, cuando en la sentencia recurrida, la sala sentenciadora, les concede a las normas un significado, que según su contexto no le corresponden, dándoles un sentido, alcance o efectos que el legislador no les otorgó (sic) En la sentencia impugnada se indica cuando se procedió a desvanecer el ajuste al Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, con base en la siguiente consideración efectuada por

la Sala

sentenciadora en la página 25, (sic) parte final del literal c) del CONSIDERANDO III que dice: “…El Artículo 3 se refiere al hecho generador y al respecto dispone que ‘el impuesto se genera en el momento de la salida de los productos de los depósitos de almacenamiento de las compañías distribuidoras y/o plantas procesadoras, para su distribución, consumo o venta a expendedores (gasolineras) y/o consumidores a granel (consumos con bombas y tanques propios) en el territorio nacional’…. El artículo 8 de la misma ley se refiere a los contribuyentes y agentes retenedores y dispone que tienen esa calidad: las personas individuales o jurídicas distribuidoras de combustibles legalmente autorizadas para operar en el país; las personas individuales o jurídicas que realicen operaciones de explotación petrolera en el país, por el petróleo crudo destinado al consumo dentro del territorio nacional para ser utilizado como combustible; las personas individuales o jurídicas transformadoras de combustibles autorizadas para operar en el país, en los casos en que realicen directamente actividades de distribución a expendedores y consumidores a granel; y las personas individuales o jurídicas que importen directamente combustibles destinados al consumo propio dentro del territorio nacional. A la luz de esas disposiciones, está claro que en el presente caso no se da el hecho generador de la obligación de pagar el Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, toda vez que, como argumentan la parte actora y su coadyuvante, es necesario que se den los elementos para que el mismo se configure, a saber: uno, la salida del producto de los depósitos de almacenamiento de las compañías importadoras-distribuidoras; y, dos, que el producto salga de los depósitos para su distribución, consumo o venta a expendedores finales o consumidores a granel. En el presente caso, se trata de traslados de dominio de un importador-distribuidor a otro distribuidor que comercializa el producto, percibe el impuesto y lo entera a las cajas fiscales, tal como se demuestra con la documentación presentada como prueba por el tercero coadyuvante…” El análisis de la sentencia va encaminado en el sentido que no se perfeccionó el hecho generador del impuesto aludido en virtud que la venta o la transferencia de dominio se efectuó entre dos distribuidores. Al respecto, se considera errónea la interpretación del artículo 3 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo efectuada en virtud que el hecho generador establecido en dicho artículo expone claramente que el impuesto se genera en el momento de la salida de los productos de los depósitos de almacenamiento de las compañías distribuidoras y/o plantas consumidores (sic) a granel en el territorio nacional. Si analizamos detenidamente dicho precepto legal podemos inferir que lo que genera el impuesto es la salida de los productos de los siguientes establecimientos: 1) Depósitos de almacenamiento de las compañías distribuidoras 2) Depósitos de almacenamiento de las plantas procesadoras (sic) Ahora bien sigue el texto literal de esta norma exponiendo que la salida de los productos, que puede ser de estos dos lugares, puede ser para las siguientes finalidades: 1) Para su distribución 2) Para su consumo a expendedores 3) Para su consumo a consumidores a granel (sic)

La SALIDA DEL

PRODUCTO GENERA EL IMPUESTO, y su salida puede ser para la finalidad de distribución o consumo. Se afirma esto debido a que como los Honorables Magistrados de

la Cámara Civil

de

la Corte Suprema

de Justicia pueden observar en dicha norma, cuando la ley expone que se genera con “la salida del producto”, es clara la norma que uno de los supuestos es que el producto salga, y luego dice “de donde puede salir dicho producto”, y luego expone para que finalidad debe salir el producto, y separa con una coma cada una de ellas, de tal manera que en el numeral 1) que expone “para su distribución”, dicha finalidad no está condicionada al hecho que el producto salga para distribuí ión exclusiva de expendedores o de consumidores a granel. Lo que la ley expone es que si “sale el producto”, “para su distribución”, entonces se verifica el hecho generador del impuesto. En ningún momento está la ley condicionando el hecho generador a que si el producto sale hacía otro distribuidor el mismo no se genera, pues no se trata de un hecho generador condicionado. Si la norma se interpreta como lo hace la sentencia, la ley debiera decir: “…el impuesto se genera en el momento de la salida de los productos de... para su distribución para el consumo o venta”. Si la ley expresara este segundo “para”, entonces significaría que al salir el producto solamente se genera el impuesto cuando se distribuye para su consumo o venta, pero obviamente la ley no lo dice así, sino que la sala le da esta interpretación y connotación, lo cual se aparta totalmente del texto literal de dicha norma. Al interpretar correctamente la norma, se puede afirmar que el impuesto SE GENERA CADA VEZ QUE SALE EL PRODUCTO DE LOS DEPOSITOS (sic) PARA SU DISTRIBUCIÓN, PARA SU CONSUMO A CONSUMIDORES A GRANEL O PARA SU CONSUMO PARA EXPENDEDORES. Como se puede observar, si

la Sala

no le hubiera dado la connotación a la norma que únicamente se genera el impuesto cuando sale el producto para su distribución para el consumo o venta, hubiese interpretado correctamente la norma en el sentido que al salir el producto para su distribución, sin importar si es para seguir distribuyéndose o consumirse o venderse, entonces hubiera fallo (sic) conforme el sentido literal y exacto de la norma, pues la norma no está condicionando que la distribución efectuada con el producto tenga como finalidad última el consumo o venta. De tal manera incidió en el fallo esta interpretación errónea de la ley, que se revocaron los ajustes efectuados al Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, de los períodos referidos en la resolución del Directorio, porque según

la Sala Sentenciadora

(sic) no se genera el impuesto cuando se realiza la venta entre distribuidores. Con esta interpretación errónea de la ley,

la Sala

sentenciadora infringió el artículo 3 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo en virtud que la (sic) da una connotación y una interpretación fuera del texto literal a dicha norma».

II .5 Submotivo de interpretación errónea de la ley del artículo 8 literal a) de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

de Petróleo Crudo y Combustibles Derivados de Petroleo (sic) «Al igual que el artículo 3 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, que fuera objeto del submotivo de interpretación errónea de la ley, también se considera que este precepto legal fue interpretado erróneamente, ya que también fue fundamento legal para que

la Sala

sentenciadora llegara a revocar el ajuste que fuera formulado al Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo. Asimismo, en la misma parte conducente que fuera copiada literalmente en el anterior submotivo,

la Sala

afirma “a la luz de esas disposiciones”, refiriéndose al artículo 3 y el artículo 8 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, llega concluir que no se dió (sic) el hecho generador del impuesto pues el traslado de dominio se efectuó entre dos distribuidores. Sin embargo, si se lee detenidamente el artículo 8 de la ley referida, se puede determinar que este precepto legal define y enumera quiénes son considerados por esa ley como contribuyentes o como agentes de retención, y en el literal a) dice literalmente: “a) Las personas individuales o jurídicas distribuidoras de combustibles legalmente autorizadas para operar en el país.” De tal manera que, evidentemente, la ley no condiciona que las personas jurídicas que sean distribuidoras solamente retengan cuando le venda petróleo o derivados de éste a empresas expendedoras de combustible o a consumidores a granel, y es precisamente en este aspecto, que

la Sala

sentenciadora le está confiriendo un sentido y un alcance a la ley que NO TIENE, pues la ley es clara al determinar que son agentes de retención quienes sean distribuidores de combustibles legalmente autorizadas (sic) para operar en el país, sin condicionar la retención al hecho que sea vendido a otro distribuidor, o a expendedores de combustible o a consumidores a granel. Por tanto, el hecho que GAS NACIONAL, SOCIEDAD ANÓNIMA le haya vendido a otro distribuidor de combustible no le eximía de su responsabilidad como agente de retención ya que al ser una entidad distribuidora de combustibles o petróleo y sus derivados, y al verificarse la salida del producto para su distribución, SE GENERÓ EL IMPUESTO, Y DEBIO HABERLO RETENIDO. Con la interpretación errónea de la ley efectuada por

la Sala

sentenciadora se considera infringido tanto el artículo 8 literal a) de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo como el artículo 28 del Código Tributario, ya que no se atendió el sentido literal ni de la norma específica del impuesto, ni la regla general para los Agentes de Retención. Al respecto, el artículo 28 del Código Tributario dice: “Son responsables en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley, que intervengan en actos, contratos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente”. Como se puede observar, la ley no le otorga discrecionalidad al agente de retención para determinar si debe retener o no el impuesto, sino que proceder a retener el impuesto conforme lo establece la ley».

II .6 Alegatos de las partes

La Superintendencia

de Administración Tributaria, reiteró los argumentos vertidos en su memorial de interposición de casación.

La Procuraduría General

de

la Nación

, al evacuar la audiencia correspondiente argumentó: «… En el siguiente submotivo es también evidente el error en la apreciación del artículo 3 de Ley del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, por cuanto éste expone que el impuesto se genera en el momento de la salida de los productos de los depósitos de almacenamiento de las compañías distribuidoras y/o planteas (sic) consumidoras a granel, por cuanto. El Tribunal sentenciador incurrió en el error denunciado mientras el representante de Gas Nacional, Sociedad Anónima realiza digresiones de sus tesis sin posibilidad de enervar ni la sentencia misma que cuestiona ni la sustentación sostenida por

la Superintendencia

de Administración Tributaria».

La entidad Gas Nacional, Sociedad Anónima, referente a este submotivo, argumentó: «La norma denunciada dice (sic) vigente en la época decía: “Para los efectos de la presente ley, el impuesto se genera en el momento de la salida de los productos de los depósitos de almacenamiento de las compañías distribuidoras y/o plantas procesadoras, para su distribución, consumo o venta a expendedores (gasolineros) y/o consumidores a granel (consumos con bombas y tanques propios) en el territorio nacional. En los casos de persona (sic) individuales o jurídicas que no sean distribuidoras o transformadoras, que importe directamente productos afectos, el impuesto se genera al ingreso de tales productos al país por la aduana correspondiente.” Esa norma fue interpretada por

la Sala Sentenciadora

(sic) afirmando que el hecho generador de la obligación de pagar el Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, se configuran cundo se dan dos elementos: “uno, la salida del producto de los depósitos de almacenamiento de las compañías importadoras-distribuidoras; y dos, que el producto salga de los depósitos para su distribución, consumo o venta a expendedores finales o consumidores a granel.” Con base en lo anterior, concluyó que “en el presente caso no se da el hecho generador” toda vez: “se trata de traslados de dominio de un importador-distribuidor a otro distribuidor que comercializa el producto, percibe el impuesto y lo entera a las cajas fiscales” (sic) La interpretación de la norma es correcta, en virtud de que conforme a la literalidad e la norma denunciada, el impuesto se genera al momento de la salida de los productos de los depósitos de almacenamiento de las compañías distribuidoras y/o plantas procesadoras, para su distribución, consumo o venta, siempre que la misma sea “a expendedores (gasolineros) y/o consumidores a granel (consumos con bombas y tanques propios)” en el territorio nacional, lo cual no ocurre en este caso. En efecto, el hecho generador no se da en esta caso puesto que la salida del producto no fue “a expendedores (gasolineros) y/o consumidores a granel (consumos con bombas y tanques propios)”, sino a otro distribuidor, por lo que, como se reitera, la norma fue interpretada de forma correcta por

la Sala Segunda

del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

La Superintendencia

de Administración Tributaria al exponer su tesis manifiesta: “

LA SALIDA DEL

PRODUCTO GENERA EL IMPUESTO, y su salida puede ser para la finalidad de distribución o consumo. Se afirma esto debido a que como los Honorables Magistrados de

la Cámara Civil

de

la Corte Suprema

de Justicia pueden observar en dicha norma, cuando la ley expone que se genera con ‘la salida del producto’, es clara la norma que uno de los supuestos es que el producto salga, y luego dice ‘de donde puede salir dicho producto’, y luego expone para que finalidad debe salir el producto, y separa con una coma cada una de ellas, de tal manera que en el numeral 1) que expone ‘para su distribución’, dicha finalidad no está condicionada al hecho que el producto salga para distribución exclusiva de expendedores o de consumidores a granel.” No existe interpretación errónea, toda vez la norma de forma clara dispone que el hecho generador ocurre cuando sale el producto “de los depósitos de almacenamiento de las compañías distribuidoras y/o plantas procesadoras, para su distribución, consumo o venta a expendedores (gasolineros) y/o consumidores a granel (consumos con bombas y tanques propios) en el territorio nacional”. Incluso, por el sentido de ese primer párrafo, fue necesario disponer en el segundo lo siguiente: “En los casos de persona (sic) individuales o jurídicas que no sean distribuidoras o transformadoras, que importen directamente productos afectos, el impuesto se genera al ingreso de tales productos al país por la aduana correspondiente.” En efecto, fue necesaria la inclusión de ese segundo párrafo toda vez conforme al sentido del primero, no se configuraría el hecho generador al momento de la salida del producto de los depósitos de almacenamiento para el autoconsumo, puesto que el traslado no se daría “a expendedores (gasolineros) y/o consumidores a granel (consumos con bombas y tanques propios)”.

»El artículo 8, literal A), de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo establece: “Son contribuyentes y/o agentes retenedores: a) Las personas individuales o jurídicas distribuidoras de combustibles legalmente autorizadas para operar en el país.”

La

Superintendencia

de Administración Tributaria al plantear el recurso de casación aduce: “Al igual que el artículo 3 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo que fuera objeto del submotivo de interpretación errónea de la ley, también se considera que este precepto legal fue interpretado erróneamente ya que también fue fundamento legal par que

la Sala

sentenciadora llegara a revocar el ajuste que fuera formulado al Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo. Asimismo, en la misma parte conducente que fuera copiada literalmente en el anterior submotivo,

la Sala

afirma “a la luz de esas disposiciones”, refiriéndose al artículo 3 y el artículo 8 de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, llega concluir que no se dio el hecho generador del impuesto pues el traslado de dominio se efectuó entre dos distribuidores.”

La Sala Sentenciadora

no dio a la norma denunciada un sentido que no le corresponde en virtud de que, como se reitera, conforme a lo dispuesto en el artículo 3 del mismo cuerpo legal, el hecho generador no ocurrió, por lo que ninguna obligación le pudo haber correspondido a mi representada como agente retenedor. De esa cuenta, el recurso de casación planteado por

la Superintendencia

de Administración Tributaria, debe ser DESESTIMADO».

II .6 Análisis de

la Cámara

Para el caso de estudio se estima hacer las consideraciones siguientes: la errónea interpretación de la ley, consiste en el error ocurrido en la actividad jurídica intelectual del juez, quien al momento de emitir el fallo selecciona correctamente el precepto legal que es aplicable a los hechos controvertidos; sin embargo, yerra en la interpretación que hace del contenido de la misma, dándole un sentido y alcance que no le corresponde. De los argumentos de la entidad casacionista se aprecia que ésta denuncia que

la Sala

sentenciadora interpreta erróneamente los artículos 3 y 8 literal a) de

la Ley

del Impuesto a

la Distribución

de Petróleo Crudo y Combustibles derivados del Petróleo.

Al hacer el examen correspondiente del presente caso, se advierte que

la Sala

sentenciadora, al referirse a los artículos 3 y 8 de

la Ley

citada, señaló que: «El Artículo 3 se refiere al hecho generador(…) El artículo 8 de la misma ley se refiere a los contribuyentes y agentes retenedores y dispone que tienen esa calidad: las personas individuales o jurídicas distribuidoras de combustibles legalmente autorizadas para operar en el país (…) A la luz de esas disposiciones, está claro que en el presente caso no se da el hecho generador de la obligación de pagar el Impuesto a

la Distribución

del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, toda vez que, como argumentan la parte actora y su coadyuvante, es necesario que se den los elementos para que el mismo se configure, a saber: uno, la salida del producto de los depósitos de almacenamiento de las compañías importadoras-distribuidoras; y, dos, que el producto salga de los depósitos para su distribución, consumo o venta a expendedores finales o consumidores a granel. En el presente caso, se trata de traslados de dominio de un importador-distribuidor a otro distribuidor que comercializa el producto, percibe el impuesto y lo entera a las cajas fiscales, tal como se demuestra con la documentación presentada como prueba…»

Efectuado el análisis de los preceptos legales citados y confrontarlos con lo resuelto por

la Sala

se concluye que, en el presente caso no se configura el hecho generador del impuesto a la distribución de petróleo crudo y combustibles derivados del petróleo, debido a que, como bien lo dice

la Sala

, y se comentó en el submotivo anterior, deben realizarse dos actos, el primero, la salida del producto de los depósitos de almacenamiento de las importadoras-distribuidoras; y dos, que el producto salga de los depósitos para su distribución, consumo o venta a expendedores finales o consumidores a granel. Situación que no se dio, ya que lo que hubo fue un traslado de dominio del producto no una salida del mismo. Siendo la naturaleza de este precepto legal la salida del producto del depósito de almacenamiento a otro, situación que no se realizó por lo tanto no se gestó el hecho generador. En cuanto al otro precepto de igual forma

la S.

le da el sentido y alcance que el juzgador le quiso dar a la norma, ya que lo interpreta correctamente, cuando dice que la entidad G.Z., Sociedad Anónima que era el obligado a retener el impuesto lo hace de esa manera y lo entera a las cajas fiscales de la administración tributaria, como quedó demostrado en el fallo del tribunal de lo contencioso administrativo.

En tal sentido cuando el Tribunal sentenciador afirma que ambos preceptos legales se deben de aplicar en forma conjunta la interpretación que se hace de dichos preceptos legales, es acertada puesto que

la Administración Tributaria

no ha demostrado que el producto salió de los depósitos de almacenamiento de la entidad Gas Nacional Sociedad Anónima para ser trasladados a los depósitos de Gas Zeta, Sociedad Anónima para establecer que se generó el impuesto. En tal virtud,

la Sala

no interpretó equivocadamente tales preceptos, de ahí que por las razones indicadas el submotivo de interpretación errónea de la ley no puede prosperar.

CONSIDERANDO III

El Juez en la sentencia que termina el proceso, debe condenar a la parte vencida al pago de las costas procesales, pero puede eximir al vencido al pago de las mismas total o parcialmente, cuando haya litigado con evidente buena fe. En virtud de que

la Superintendencia

de Administración Tributaria actúa en defensa de los intereses del fisco su actuación se considera de buena fe, por lo que debe de eximírsele del pago, misma suerte corre la entidad contribuyente al aplicar el principio de igualdad procesal.

LEYES APLICABLES

Artículos citados y: 12, 203 y 204 de

la Constitución Política

de

la República

de Guatemala; 26, 619, 620, 621, inciso 2º. 627, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 51, 57, 74, 76, 79, inciso a), 141, 143, 149 y 172 de

la Ley

del Organismo Judicial.

POR TANTO

La Corte Suprema

de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas, resuelve: I) DESESTIMA LOS RECURSOS DE CASACIÓN interpuestos por la entidad Gas Nacional, Sociedad Anónima y

la Superintendencia

de Administración Tributaria, por lo considerado; II) No se emite condena en costas ni la multa respectiva. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvase los antecedentes al lugar de su procedencia.

R.Z.ño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; Presidente Cámara Civil; E.A.A.M., Magistrado Vocal Primero; G.A.M.V., Magistrado Vocal Tercero; E.G.G.;mezM.;ndez, Magistrado Vocal Décimo. A.M.;n Ariza, S. en Funciones de

la Corte

Suprema

de Justicia.

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